Текст книги "Российские инициативы в области международного налогообложения. Изменение международного налогового ландшафта"

Наталья Корниенко, Анна Богатырева, Георгий Королев, Елена Минина, Екатерина Ястребова
Российские инициативы в области международного налогообложения. Изменение международного налогового ландшафта

Корниенко Наталья Юрьевна, заведующая научно-исследовательской Лабораторией развития налоговой системы Института прикладных экономических исследований РАНХиГС, канд. юрид. наук, доцент, [email protected]

Королев Георгий Александрович, канд. юрид. наук, старший научный сотрудник Лаборатории развития налоговой системы ИПЭИ РАНХиГС, [email protected]

Минина Елена Евгеньевна, старший научный сотрудник Лаборатории развития налоговой системы ИПЭИ РАНХиГС, [email protected]

Ястребова Екатерина Александровна, научный сотрудник Лаборатории развития налоговой системы ИПЭИ РАНХиГС, [email protected]

Богатырева Анна Федоровна, научный сотрудник Лаборатории развития налоговой системы ИПЭИ РАНХиГС, [email protected]

Рецензент

Гончаренко Л.И., д-р экон, наук, профессор, научный руководитель Департамента налогов и налогового администрирования факультета налогов, аудита и бизнес-анализа ФГБОУ ВО «Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации»

© ФГБОУ ВО «Российская академия народного хозяйства и государственной службы при Президенте Российской Федерации», 2021

Введение

Международный налоговый ландшафт, который фактически сложился в основных своих чертах в середине прошлого века, на сегодняшний день перестал соответствовать мировой экономике, роли и месту многонациональных корпораций. Несоответствие в XXI веке становится все более значительным в условиях развития цифровой экономики и недостатка налоговых поступлений, обусловленного последствиями мирового экономического кризиса и пандемии. В таких условиях необходимость скорого изменения международного налогового ландшафта стала очевидной и на наднациональном и национальном уровнях. На наднациональном уровне, уровне ОЭСР и G20, проводится реформа BEPS 2.0, страны также осуществляют свои действия, одни из которых соответствуют наднациональному видению, а другие – ему противоречат. Последние два года стали наиболее плодотворными в осуществлении этого вопроса. При этом, пока идет доработка видения на наднациональном уровне, страны, включая Россию, совершают свои отдельные мероприятия и с научной точки зрения данные процессы только начинают рассматриваться. Целью исследования стал анализ актуальных российских инициатив в контексте общемировых изменений международного налогового ландшафта, включая пересмотр СИДН, но не ограничиваясь им с рядом стран в 2020–2021 годах. В докладе были поставлены следующие задачи: проанализировать инициативы по изменению международного налогового ландшафта ОЭСР и G20; провести обзор денонсации СИДН в мире; проанализировать инициативы России по изменению международного налогового ландшафта.

В качестве основной инициативы России по изменению международного налогового ландшафта в начале исследования рассматривался пересмотр и денонсация СИДН, при этом денонсация СИДН оценивалась как исключительная, редко применяемая мера урегулирования вопросов международного налогообложения между странами.

В исследовании применяется совокупность общенаучных и специальных методов познания, таких как системный анализ, метод аналогии и общелогический метод обобщения, сравнительно-правовой метод, структурно-функциональный анализ.

Новизна исследования заключается в том, что впервые собраны, систематизированы и проанализированы события по изменению международного налогового ландшафта за 2020–2021 годы как на уровне России, так и на наднациональном уровне, при этом предыдущий опыт денонсации СИДН рассмотрен не только за прошедший период времени в странах Евразии, Америки, Африки, но и включает опыт денонсации за 2020–2021 годы.

В России 2020–2021 годы, вероятно, запомнятся не только как годы пандемии, но и как годы, ознаменованные радикальным пересмотром российских соглашений об избежании двойного налогообложения с Кипром, Люксембургом, Мальтой, Швейцарией и Нидерландами. В 2022 году, возможно, ожидается пересмотр соглашений об избежании двойного налогообложения как минимум с Сингапуром и Гонконгом. Помимо данной инициативы России на международном уровне продолжаются инициативы радикального изменения международного налогового ландшафта в связи с тем, что действующая международная налоговая система больше не отражает реалии современного цифровизированного мира. При этом Россия выдвигает свои предложения по корректировкам данных инициатив, а также реализует внутренние инициативы, которые вместе с тем могут оказать влияние на международном уровне. Поэтому практическая значимость работы заключается в представлении комплексных аналитических выводов к последним событиям международной налоговой повестки, которые позволят налоговым органам учесть их для разработки последующих предложений.

Международный налоговый ландшафт предполагает глобальность действия налогово-правовых норм, которые меняются как на международном уровне, так и на национальном. Ландшафт не меняется в одночасье, он связан как со стратегическими, так и с тактическими задачами, которые стоят перед правительствами государств, и сейчас процесс кардинального изменения международного налогового ландшафта только начинает развиваться.

1. Предварительные вопросы для рассмотрения: наднациональный и страновой уровни

1.1. Наднациональный уровень

Международные налоговые вопросы никогда не занимали такого значимого места в политической повестке дня, как в последние 10–15 лет. Международный налоговый ландшафт, сложившийся к началу XXI века, фактически был сформирован в экономических условиях, значительно отличающихся от экономики начала XXI века. При этом различия все продолжают усиливаться в условиях развития цифровой экономики. Нельзя не согласиться с выводом Л. И. Гончаренко, прозвучавшим на международном форуме «Российская неделя международного налогообложения», о том, что в новых реалиях цифровой экономики возникает проблема не только определения формирования добавленной стоимости, но и ее распределения между государствами [1].

Существенно возросла интеграция национальных экономик и рынков. Это, в свою очередь, создало нагрузку на международную налоговую систему, что подтолкнуло внимание стран к теме международного налогообложения.

Действующий международный налоговый ландшафт предполагает возможность размывания налоговой базы и перемещения прибыли (BEPS). Необходимы были глобальные изменения для восстановления доверия к системе и обеспечения того, чтобы прибыль облагалась налогом там, где происходит экономическая деятельность и создается стоимость [2]. ОЭСР оценивает, что практика BEPS ежегодно обходится странам в 100–240 млрд долл. США в виде упущенной выгоды, что эквивалентно 4-10 % глобальных поступлений от корпоративного подоходного налога [3].

По нашему мнению, современный международный налоговый ландшафт возник благодаря невероятным, ранее не возникавшим экономическим международным связям и в дальнейшем еще будет изменяться, усиливаться под влиянием деятельности компаний, отдельных стран и складывающегося наднационального уровня регулирования. К этой же оценке склоняется В. А. Гидирим, который пишет, что экономические взаимосвязи между национальными экономиками стали настолько сильны, что со временем возникло и углубилось противоречие между потребностями наднационального регулирования таких взаимосвязей, то есть интернационализацией государственного регулирования и относительной закрытостью, и национальным характером налоговых систем государств [4].

Значительным шагом начала устранения несоответствий между сложившимися международными налоговыми и экономическими условиями стал план BEPS Организации экономического развития и сотрудничества (ОЭСР), одобренный в 2013 году «Большой двадцаткой» (G20). Этот план не возник неожиданно, ему предшествовала постепенная, плодотворная работа на уровне ОЭСР и G20, «Большой семерки» (G7).

ОЭСР выделяет следующие ключевые вехи до 2013 года [5]:

– 1996 год – G7 определяет проблемы уклонения от уплаты налогов как приоритетные в своей деятельности;

– 1998 год– доклад ОЭСР «Вредоносная налоговая конкуренция: возникающая глобальная проблема»;

– 2000–2007 годы – разработка международных стандартов налоговой прозрачности и обеспечение обязательств по выходу на глобальный уровень;

– 2008–2009 годы – глобальный финансовый кризис – G20 заявляет о своих планах покончить с банковской тайной и создать глобальный форум по прозрачности и обмену информацией для целей налогообложения.

На сайте ОЭСР отмечено, что после финансового кризиса 2008 года страны G20 на первое место в своей повестке дня поставили налоги и возглавили борьбу с уклонением от их уплаты.

Далее активная работа на наднациональном уровне была продолжена:

– 2015 год – принятие пакета из 15 мер в рамках плана BEPS; -2016 год – создание Инклюзивной рамочной структуры

O3CP/G20 по BEPS;

– 2017–2020 годы – проведение активных дискуссий по теме BEPS в рамках инклюзивной рамочной структуры.

Изменения, которые проходят начиная с 2020 года, детально описаны ниже.

Отметим, что доклад в части изменений наднационального уровня охватывает только вопросы последних двух лет. Вопрос Конвенции MLI включен в описание в связи с ее прямым влиянием на изменение/денонсацию СИДН, при условии, что фактически она реализуется в России с 2021 года. Все изменения, происходящие в России, также представлены за период последних двух-трех лет. Данные ограничения установлены авторами доклада для отражения наиболее актуальной информации.

Таким образом, мы наблюдаем, что международный налоговый ландшафт начинает стремительно меняться за последние несколько лет и локомотивом изменений стали ОЭСР и G20.

В 2020 году международной сетью BDO[1]1
  BDO – международная аудиторско-консалтинговая группа.


[Закрыть] был проведен опрос среди компаний из более чем 50 стран мира, посвященный проблемам и актуальным вопросам в налоговой сфере, с которыми чаще всего сталкиваются лидеры рынка. В опросе участвовало 256 руководителей финансовых и налоговых практик компаний из разных отраслей, ведущих деятельность в четырех макрорегионах – ЕМЕА (Европа, Ближний Восток, Африка), Азиатско-Тихоокеанском регионе, Северной и Южной Америке [6]. Один из выводов опроса заключается в том, что компании ожидают дальнейшего изменения международного налогового ландшафта при сохранении высокого уровня неопределенности в национальном и международном налоговом законодательстве и регулировании.

На саммите в Риме 30–31 октября 2021 года в декларации по его итогам лидеры стран G20 окончательно одобрили глобальную налоговую реформу BEPS 2.0 [7].

По состоянию на 4 ноября 2021 года 137 стран и юрисдикций присоединились к двухкомпонентному (Pillar 1 и Pillar 2) плану по реформированию международных правил налогообложения и обеспечению того, чтобы многонациональные компании платили справедливую долю налогов, где бы они ни работали [8].

В рамках Инклюзивной рамочной структуры ОЭСР/С20 по BEPS (OECD/G20 Inclusive Framework on BEPS) 141 страна и юрисдикция реализует 15 действий по борьбе с уклонением от уплаты налогов, повышению согласованности международных налоговых правил, обеспечению более прозрачной налоговой среды и решению налоговых проблем, возникающих в результате цифровизации экономики. Напомним, что пакет из 15 действий (мер) по борьбе с уклонением от уплаты налогов, связанных с размыванием налоговой базы и перемещением прибыли (BEPS), был принят в октябре 2015 года, а инклюзивная рамочная структура была создана в июне 2016 года.

В 2019–2020 годах ОЭСР и G20 вели активную работу по формулированию Pillar 1 и Pillar 2, активные дискуссии в рамках инклюзивной рабочей структуры о том, как решать налоговые проблемы цифровизации экономики, проходили начиная с 2017 года.

В январе 2019 года ОЭСР была представлена сначала политическая записка, обозначившая двухкомпонентную систему Pillar 1 и Pillar 2, в феврале был выложен более детальный материал для общественных консультаций по данному вопросу, в марте были проведены общественные консультации и получены ответы от заинтересованных лиц.

В октябре 2019 года были опубликованы предложения секретариата ОЭСР по созданию нового унифицированного подхода к налогообложению международных компаний в рамках Pillar 1. В ноябре 2019 года был опубликован консультационный документ о мерах противодействия размыванию налоговой базы в рамках Pillar 2. Предложения секретариата отражали действующий на тот момент взгляд на концепцию унифицированного подхода. Концепция предполагала использование трехуровневого распределения прибыли многонациональных компаний (МНК). В рамках Pillar 1 предусмотрены: сумма А – часть остаточной прибыли группы компаний, которую получают страны сбыта даже при отсутствии физического присутствия МНК в них; сумма В – вознаграждение за выполнение базовых функций в области маркетинга и дистрибуции в стране сбыта; сумма С – вознаграждение за выполнение дополнительных функций в стране сбыта.

Предусмотрена реализация Pillar 1 путем разработки и подписания многосторонней конвенции.

Реформа международного налогообложения с учетом вышеуказанных документов становится все более четкой и детальной, однако остается еще много вопросов, например вопрос о минимальной ставке налога в рамках Pillar 2.

В январе 2020 года ОЭСР выпустила заявление Инклюзивной рамочной программы по BEPS о двухкомпонентном подходе Pillar 1 и Pillar 2 («Основа 1» и «Основа 2»). Заявление было еще более детальным, при этом были определены основные ключевые темы, по которым нужна дополнительная работа. В феврале 2020 года ОЭСР был представлен отчет об анализе и оценке эффекта от данной реформы международного налогообложения [9]. По мнению ОЭСР, наибольший эффект будет достигнут за счет Pillar 2, от Pillar 1 в первую очередь выиграют развивающиеся страны. База обложения увеличится до порядка 100 млрд долл. США. Исходными данными для анализа послужили следующие показатели: превышение порогового значения общей рентабельности – 10 %, распределение 20 %-й остаточной прибыли (Pillar 1), минимальная ставка налога – 12,5 % (Pillar 2). На февраль 2020 года данные показатели не были прописаны в рамках Pillar 1 и Pillar 2.

В октябре 2020 года ОЭСР выпустила детальные отчеты о планах в отношении Pillar 1 и Pillar 2, оценке эффектов от их реализации, а также предложила провести общественные консультации.

Рассмотрим детальней, что фактически представляли собой Pillar 1 и Pillar 2 на конец 2020 года:

– Pillar 1 – новый подход в условиях цифровой экономики к распределению прав облагать доходы между юрисдикциями;

– Pillar 2 – установление минимального налога на международные компании в мире.

Pillar 1 содержит такие понятия, как сумма А и сумма В. Сумма А – это фактически право на налогообложение прибыли в юрисдикциях потребления, сумма В – уровень рентабельности дистрибьюторов, которые выполняют минимальные функции и несут минимальные риски. Отметим, что необходимость кардинальных изменений международного обложения была в первую очередь обусловлена развитием цифровой экономики, они должны были иметь отношение соответственно только к цифровым компаниям, но затем изменения были распространены на все МНК (за редким исключением), которые реализуют товары, услуги и имеют устойчивую связь с рынками сбыта.

Часть избыточной прибыли МНК с общей выручкой 750 млн евро должна облагаться налогом на прибыль в странах рынках сбыта, где находятся потребители, пользователи. Избыточная прибыль определяется как превышение рентабельности МНК над определенной величиной (10 %).

Альтернатива Pillar 1 – это цифровые налоги (DST или схожие налоги), которые введены в ряде стран. Россия подобный налог не ввела. ОЭСР не приветствует введение налогов странами.

В части сумм В вознаграждение дистрибьюторов, которые выполняют минимальные функции и несут минимальные риски, планируется установить на основе вмененного показателя рентабельности, определенного на международном уровне.

Реализация Pillar 2 должна обеспечить уплату налогов МНК с учетом их возможностей по уклонению от налогообложения хотя бы на минимальном уровне. Уплата минимального налога достигается через применение следующих правил:

– Income inclusion rule (HR) и Undertaxed payments rule (UTPR). В случае если эффективная налоговая ставка в конкретных юрисдикциях меньше минимального налога, появляется дополнительный налог, который компенсирует разницу. Дополнительный налог должен уплачиваться материнской компанией;

– Subject to tax rule (STTR). Это правило касается налога на доходы у источника выплаты в части процентов, роялти, выплат по внутригрупповым услугам. В случае если в стране потребителя, получателя скорректированная номинальная ставка налога ниже минимальной, должен взиматься дополнительный налог, который компенсирует разницу.

По сути, на сегодняшний день большинство СИДИ предполагает освобождение (минимальное налогообложение) процентов, роялти, дивидендов у источника выплаты. Внутригрупповые услуги рассматриваются как активные доходы и, соответственно, не облагаются вообще. ОЭСР предоставляет стране – источнику дохода право удерживать дополнительный налог. Таким образом, применение данного правила приведет к росту налогов у источника выплаты.

В июле 2021 года ОЭСР опубликовала новое заявление о двухкомпонентном плане для решения налоговых проблем, возникающих в результате цифровизации экономики, в котором нашел отражение достигнутый консенсус по ряду вопросов как по Pillar 1, так и по Pillar 2.

В октябре 2021 года ОЭСР опубликовала финальное на данный момент заявление по данному вопросу с указанием на то, что инклюзивная структура окончательно согласовала двухкомпонентный план для решения налоговых проблем, возникающих в связи с цифровизацией экономики.

После нескольких лет интенсивных переговоров о введении фактически новой международной налоговой системы в октябре 2021 года 136 юрисдикций (из 140 членов Инклюзивной рамочной программы ОЭСР/С20 по BEPS) присоединились к заявлению о двухкомпонентном плане для решения налоговых проблем, возникающих в результате цифровизации экономики [10]. Оно обновляет и уточняет июльское политическое соглашение между членами Инклюзивной рамочной программы о коренном реформировании международных налоговых правил.

Поскольку Эстония, Венгрия и Ирландия уже присоединились к соглашению, можно сказать, что его поддерживают все страны ОЭСР и G20. На начало октября 2021 года четыре страны – Кения, Нигерия, Пакистан и Шри-Ланка – еще не присоединились к соглашению.

По заявлению ОЭСР глобальное соглашение о минимальном налогообложении не направлено на устранение налоговой конкуренции, но накладывает на нее согласованные на многосторонней основе ограничения. Первый компонент обеспечит более справедливое распределение прибыли и налоговых прав между странами в отношении крупнейших и наиболее прибыльных многонациональных компаний. Он перенаправляет некоторые налоговые права на прибыль МНК из их родных стран на рынки, где они ведут предпринимательскую деятельность и получают прибыль, независимо от того, имеют ли фирмы там физическое присутствие. В частности, многонациональные компании с глобальными продажами свыше 20 млрд евро и рентабельностью свыше 10 %, которые можно считать, по мнению ОЭСР, победителями глобализации, будут подпадать под новые правила, при этом 25 % прибыли выше порога в 10 % будут перераспределяться в юрисдикции потребителей.

В соответствии с Pillar 2 ожидается, что налоговые права более чем на 125 млрд долл. США прибыли будут ежегодно перераспределяться в юрисдикции потребителей. Соответственно, ОЭСР ожидает, что прирост поступлений в развивающихся странах будет больше, чем в странах с более развитой экономикой, в процентном отношении к существующим поступлениям. Pillar 2 вводит глобальную минимальную ставку корпоративного налога, установленную на уровне 15 %. Новая минимальная налоговая ставка будет применяться к компаниям с доходом свыше 750 млн евро и, по оценкам, ежегодно будет приносить около 150 млрд долл. США дополнительных глобальных налоговых поступлений. Дальнейшие выгоды также будут получены в результате стабилизации международной налоговой системы и повышения налоговой определенности для налогоплательщиков и налоговых администраций.

Генеральный секретарь ОЭСР Матиас Корманн отметил, что «сегодняшнее соглашение сделает наши международные налоговые соглашения более справедливыми и будет работать лучше» [11].

Содержательные уточнения по отношению к июльскому заявлению касаются довольно значительного числа вопросов, включая, например, размер остаточной прибыли, которая должна перераспределяться в рыночные юрисдикции в рамках Pillar 1, – 25 %, нежели указанные ранее 20–30 %, минимальная эффективная ставка налогообложения прибыли в рамках правил GloBE (Income Inclusion Rule, HR, Undertaxed Payment Rule, UTPR) – установлена в размере 15 % (ранее – не менее 15 %), минимальная ставка налогообложения для целей Subject-to-tax Rule, STTR, – 9 %.

Определены способы внедрения Pillar 1 и Pillar 2: многосторонняя конвенция (MLC) по Pillar 1 (в части суммы А), новый многосторонний инструмент (МЫ) для внедрения STTR в СИДН, модельные правила и руководства для внедрения в национальное законодательство стран Pillar 1 (сумма В), правил GloBE.

При этом укажем, что значимые технические подробности в рамках уже четко обозначенных границ как по Pillar 1, так и по Pillar 2 не опубликованы на сегодняшний день.

Помимо вышеуказанного предполагается, например, отмена налогов на цифровые услуги и иных соответствующих аналогичных мер странами, которые их ввели. Разработка упрощенного и упорядоченного подхода к применению принципа «вытянутой руки» в конкретных обстоятельствах с уделением особого внимания потребностям стран с низким налоговым потенциалом.

Сейчас стоит задача обеспечить эффективное осуществление реформы международного налогообложения, основные элементы которой уже согласованы.

ОЭСР предусмотрен следующий план по внедрению Pillar 1 и Pillar 2 [5]:

– ноябрь 2021 года – подготовка модельных правил для применения правил HR, UTPR и STTR для использования в СИДИ;

– начало 2022 года – подготовка модельных правил внутреннего законодательства, необходимых для реализации Pillar 1;

– середина 2022 года – проведение церемонии подписания на высоком уровне соответствующей многосторонней конвенции, основы для внедрения Pillar 1 (сумма А), а также STTR через многосторонний инструмент (MLI) в СИДИ;

– конец 2022 года – завершение работ над суммой В для Pillar 1, а также поддержка скоординированного внедрения правил в рамках Pillar 2 (IRR, STTR);

– 2023 год – внедрение решения, состоящего из Pillar 1 и Pillar 2 (в части IRR, STTR);

– 2024 год – внедрение UTPR.

Соответственно, на сегодняшний день можно сказать, что в значительной части Pillar 1 и Pillar 2 будут внедрены странами до конца 2023 года.

Таким образом, крупная реформа международной системы налогообложения, проводимая под руководством ОЭСР и G20, приведет к тому, что многонациональные компании будут облагаться по минимальной налоговой ставке 15 % с 2023 года. Соглашение, достигнутое странами и юрисдикциями, представляющими более 90 % мирового ВВП, будет перераспределять более 125 млрд долл. США прибыли примерно от 100 крупнейших и наиболее прибыльных МНК в страны по всему миру, гарантируя, что эти компании будут платить справедливую долю налогов, где бы они ни работали и ни приносили прибыль [11].

Отдельное внимание в докладе необходимо уделить мероприятию 15 плана BEPS – разработке многостороннего инструмента (Develop a multilateral instrument). В рамках данного мероприятия заинтересованным сторонам предложено внести меры, разработанные в рамках работ по BEPS, в свои СИДН. Многосторонняя конвенция по выполнению мер, относящихся к налоговым соглашениям, в целях противодействия размыванию налоговой базы и выводу прибыли из-под налогообложения (Конвенция МЫ – Multireteral Convention to Implement Tax treaty Related Measures to Prevent BEPS) была подписана в июне 2017 года.

Конвенция МЫ оказывает прямое влияние на возможность использования СИДН, устанавливает новые нормы, изменяет нормы, действующие для СИДН. При этом она дает возможность внести соответствующие изменения сразу в значительное число СИДН страны, которая подписала данную конвенцию.

Россия ратифицировала Конвенцию МЫ в июне 2019 года, она вступила в силу для России с октября 2019 года. Конвенция должна применяться к 71 СИДН, заключенному Российской Федерацией с иностранными государствами, то есть к большинству СИДН России [12]. В соответствии с Федеральным законом от 1 мая 2019 г. № 79-ФЗ «О ратификации многосторонней Конвенции по выполнению мер, относящихся к налоговым соглашениям, в целях противодействия размыванию налоговой базы и выводу прибыли из-под налогообложения» Россия не планирует применять Конвенцию МЫ, например, со Швейцарией и Германией [13]. С 1 января 2021 года Конвенция МЫ применяется в отношении налогов у источника с Индонезией, Казахстаном, Кипром, Португалией, Саудовской Аравией, Чехией, Южной Кореей (по всем налогам с 2022 года). В отношении всех соответствующих налогов с 2021 года Конвенция МЫ применяется уже с 27 странами.

Установлен минимальный стандарт изменений, которого обязаны придерживаться все страны, подписавшие конвенцию, а также дополнительные положения, которые не являются обязательными и могут быть выбраны страной по желанию из предложенных. Минимальный стандарт изменений касается, в частности, мероприятия 6 BEPS «Предотвращение злоупотребления положениями налоговых договоров» и мероприятия 14 BEPS «Совершенствование процедуры разрешения споров». Минимальный стандарт включает замену существующих преамбул соглашений (соглашение должно помимо исключения двойного налогообложения не предоставлять возможности для необложения); включение в СИДН правил, ограничивающих злоупотребления СИДН, правил взаимосогласительных процедур, а также требования по корректировке прибыли ассоциированных предприятий [12]. Для применения дополнительных положений в рамках действующего СИДН необходимо, чтобы вторая страна соответствующего СИДН также выбрала данные положения. Поддерживаем мнение экспертов о том, что Россия в большинстве случаев выбрала наиболее жесткий вариант из возможных. При этом применять такой же вариант готовы далеко не все страны-партнеры. Например, Россия выбрала обложение у источника в случае продажи акций компаний с недвижимостью, при этом Нидерланды данное положение не выбрали, сохранив за своими компаниями право не уплачивать в России налог при продаже таких акций [14].

Одно из важных положений конвенции – обязательный принцип, тест основной деловой цели. Данный принцип хорошо знаком всем, кто рассматривает вопросы применения СИДН в России. Исходя из статьи 7 Конвенции MLI, льготы по СИДН не предоставляются, если основной или одной из основных целей какой-либо структуры или сделки, какого-либо лица, связанного со структурой или сделкой, было получение таких налоговых льгот. Укажем, что в комплексе Россия выбрала принцип основной цели вместе с упрощенным положением об ограничении льгот. По сути, упрощенное положение об ограничении льгот означает, что льготы по СИДН предоставляются только тем, кто прямо перечислен в статье 7 Конвенции МЫ. К таким лицам относятся, например, физические лица; компании, акции которых котируются на бирже, компании, ведущие активную деятельность (то есть не холдинговые компании), и ряд иных. Конвенцией МЫ также предусмотрены положения в части ограничений возможности применения льгот, например, по дивидендам – время владения акциями 365 дней и более.

Внесение согласованных странами минимальных изменений, а также дополнительных изменений в действующие СИДН упрощается, ускоряется в условиях наличия Конвенции МЫ. Однако с учетом того, что согласованный уровень изменений в рамках Конвенции МЫ может не устраивать одну из сторон действующего СИДН, остается открытой возможность для внесения изменений в действующие СИДН на основе обсуждения между двумя конкретными странами или даже их денонсации. По мнению профессора Ю. Крохиной, в 2020 году Россия «в ручном режиме», вне механизмов Конвенции МЫ предложила пересмотреть СИДН с Кипром, Люксембургом, Мальтой, Нидерландами именно в связи с тем, что многие страны выбрали для себя лишь базовый (минимальный) набор изменений, предусмотренных данной конвенцией [14]. В итоге СИДН с Кипром, Люксембургом, Мальтой были пересмотрены, а СИДН с Нидерландами денонсирован. Денонсация СИДН с Нидерландами скорее всего приведет к новым переговорам и заключению нового соглашения, как это неоднократно происходило со странами ЕС и вообще в мире. Ситуация полного отказа от соглашения между странами – постоянными торговыми партнерами обязательно приведет к новым переговорам спустя некоторое время. Пересмотр международных подходов к оценке налоговой базы, к правам юрисдикций на доход, активизация сотрудничества налоговых органов в сфере администрирования в небывалых масштабах и на общих принципах, которые сейчас активно прорабатываются на площадке ОЭСР, – все это части новой системы сотрудничества стран в налоговой сфере. Происходящие изменения наднационального уровня фактически либо начинают реализовываться, как, например, Конвенция МЫ, либо определены только концептуально, и требуется их проработка, но в отличие от предыдущих исторических периодов именно в этой сфере мы видим сотрудничество всех стран мира независимо от типа экономики или политической системы.