Текст книги "Специальные налоговые режимы: УСНО, ЕНВД, ПНСН, ЕСХН. Как выжать максимум?"

Евгений Сивков
Специальные налоговые режимы: УСНО, ЕНВД, ПНСН, ЕСХН. Как выжать максимум?

От автора

Здравствуйте, уважаемые читатели! Это третье издание моей книги «Специальные налоговые режимы». Предыдущие были рассчитаны только на два режима: «Упрощенная система налогообложения» и «Единый налог на вмененный доход», последний раз мы издавали книгу в 2010 году. С того времени утекло много воды, поменялись некоторые статьи Налогового кодекса, туда введены новые главы. Поменялось в худшую сторону отношение к налогоплательщикам, хотя его и так хорошим было назвать нельзя. Поменялась экономика страны, к сожалению, тоже не в лучшую сторону. Вопрос платить или не платить налоги, для многих стал вопросом жизни и смерти, и дело вовсе не в отсутствии у граждан желания выполнять свои конституционные обязанности.

Преференции, заложенные в Налоговый кодекс и основную долю которых составляют специальные налоговые режимы, стали востребованы как никогда. Как использовать все возможности спецрежимов по максимуму? Как соответствовать тем критериям, которые установлены для спецрежимников? Какие подводные камни заложены в эти режимы? Дать ответы на эти вопросы – цель написания моей книги.

Я совершенно осознанно избегал большого количества ссылок на Налоговый кодекс, чтобы не засорять книгу информацией, которую легко найти в интернете. В книге будут рассмотрены все специальные налоговые режимы, действующие на момент её написания. Особое внимание мы уделим «упрощенной системе» и «патентной системе» налогообложения, а главное – тем вопросам, которые постоянно возникают у налогоплательщиков: как быть с НДС; в каких ситуациях мы платим все налоги; как избежать критических показателей по выручке и численности персонала; что будет проверять налоговая служба; в каких операциях можно использовать «спецрежимы», а в каких не стоит; как уговорить поставщика работать с тобой, если ты на «спецрежимах»? В книгу мы включили 30 схем оптимизации налогов из «Интерактивной системы налогового консультирования «Сивков НК».

Я не сомневаюсь, что все пользователи «спецрежимов» найдут в этой книге много полезных сведений, интересной и актуальной информации. Это именно та книга, которую вы искали!

Введение

Существуют два режима налогообложения, которые у всех на слуху: общий режим и специальный режим. Такая классификация режимов налогообложения представляется достаточно условной, поскольку сами специальные налоговые режимы весьма неоднородны.

Система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции, применяемая по соглашениям, которые заключены в соответствии с Федеральным законом 30 декабря 1995 г. № 225-ФЗ «О соглашениях о разделе продукции», является специфической системой, и поэтому в книге не рассматривается.

К специальным налоговым режимам в соответствии с НК РФ относят:

1) систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог);

2) упрощенную систему налогообложения;

3) систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности;

4) систему налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции;

5) патентную систему налогообложения.

Система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции, применяемая по соглашениям, которые заключены в соответствии с Федеральным законом 30 декабря 1995 г. № 225-ФЗ «О соглашениях о разделе продукции», является весьма специфической системой, и поэтому в книге не рассматривается.

При применении СНР налогоплательщиками не уплачиваются те налоги, которые предполагает общий режим, т. е. организации не уплачивают налог на прибыль и налог на имущество организаций, индивидуальные предприниматели – налог на доходы физических лиц и налог на имущество физических лиц.

Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие СНР, не являются плательщиками НДС. Вместо вышеперечисленных налогов организации и индивидуальные предприниматели уплачивают единый налог (или оплачивают стоимость патента) в зависимости от применяемого СНР.

Таким образом, отличительным признаком применения или неприменения специального налогового режима выступает состав налогов, уплачиваемых налогоплательщиком.

Рис. 1. Налоговая система Российской Федерации

Специальные налоговые режимы следует разделить на две группы (см. рис. 1.). В первую группу необходимо включить упрощенную систему налогообложения и единый сельскохозяйственный налог, а во вторую – единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности и патентную систему налогообложения.

Специальные налоговые режимы, входящие в первую группу, отличает то, что они применяются в целом к налогоплательщику, а не к отдельным видам его деятельности. В связи с этим упрощенная система налогообложения или единый сельскохозяйственный налог не могут применяться налогоплательщиком одновременно с общим режимом налогообложения. Точно так же упрощенная система налогообложения не может сочетаться с единым сельскохозяйственным налогом. А вот, единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности и патентная система налогообложения могут одновременно применяться налогоплательщиком.

1. Упрощенная система налогообложения (УСНО)

1.1. Пять особенностей применения УСНО, о которых вам нужно знать

Первая: УСНО применяется в добровольном порядке (п. 1 ст. 346.11 НК РФ). При этом у вас есть возможность выбрать, как платить налог:

– с величины доходов по ставке 6 % (ст. 346.14, п. 1 ст. 346.20 НК РФ);

– с разницы между доходами и расходами по ставке от 5 до 15 % (ст. 346.14, п. 2 ст. 346.20 НК РФ).

Справка: общая ставка налога с разницы между доходами и расходами составляет 15 %. Но законами субъектов РФ могут быть установлены дифференцированные ставки от 5 до 15 % для разных категорий налогоплательщиков (п. 2 ст. 346.20 НК РФ).

Вторая: вы всегда можете отказаться от УСНО.

Справка: при переходе на УСНО или отказе от нее необходимо соблюсти установленные законом ограничения и процедуру смены налогового режима.

Третья: «упрощенка» освобождает налогоплательщиков от уплаты ряда налогов (п. п. 2, 3 ст. 346.11 НК РФ). При УСНО не платится налог на прибыль (у предпринимателей НДФЛ), НДС, налог на имущество.

Четвертая: налоговый учет при УСНО ведется в упрощенном порядке, в одном налоговом регистре – Книге учета доходов и расходов (ст. 346.24 НК РФ). Бухгалтерский учет ведется в общем порядке или в упрощённой форме. Упрощенными способами введения бухгалтерского учета могут воспользоваться только субъекты малого предпринимательства и социально ориентированные некоммерческие организациями (ч. 4 ст. 6, п. 3 ст. 20, п. 10 ч. 3 ст. 21 Закона № 402-ФЗ).

Пятая: «упрощенцы» должны соблюдать правила ведения кассовых операций (п. 4 ст. 346.11 НК РФ). Эти правила установлены Положением о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации, утвержденным Банком России 12.10.2011 № 373-П.

1.2. Ограничения и запреты на применения УСНО

Не любая организация и предприниматель могут применять «упрощенку». Статьи 346.12 и 346.13 НК РФ предусматривают ряд ограничений:

– для перехода на УСНО;

– для продолжения работы на этом спецрежиме.

Существуют следующие ограничения:

• по размеру доходов (лимит доходов) при переходе на УСНО организаций;

• ограничение по размеру доходов (лимит доходов) в период применения УСНО;

• запрет на применение УСНО организациями, которые имеют филиалы и (или) представительства;

• запрет на применение УСНО банками, страховщиками, участниками рынка ценных бумаг, нотариусами, адвокатами и др.;

• запрет на применение УСНО организациями – участниками соглашений о разделе продукции;

• запрет на применение УСНО организациями и индивидуальными предпринимателями – плательщиками ЕСХН;

• ограничение доли участия других организаций в уставном (складочном) капитале «упрощенца»;

• ограничение по количеству работников (лимит численности работников) для применения УСНО;

• ограничение по стоимости (лимит остаточной стоимости) основных средств (и НМА) для применения УСНО и перехода на УСНО;

• запрет на применение УСНО бюджетными и казенными учреждениями, иностранными организациями.

Если ваша организация планирует перейти на УСНО с начала следующего года, она должна:

1. Посчитать свои доходы по итогам 9 месяцев текущего года. Сумму доходов нужно определять по правилам ст. 248 НК РФ (п. 2 ст. 346.12 НК РФ). То есть вы будете учитывать доходы от реализации (ст. 249 НК РФ) и внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ). При этом из них исключается НДС (абз. 5 п. 1 ст. 248 НК РФ).

2. Сравнить ее с лимитом доходов для перехода на УСНО (45 млн. руб.) умноженного на коэффициент-дефлятор (абз. 2 п. 2 ст. 346.12 НК РФ, абз. 3 пп. «а» п. 10 ст. 2, ч. 1 ст. 9 Закона № 94-ФЗ).

На 2014 г. коэффициент-дефлятор для целей применения УСНО установлен Приказом Минэкономразвития России от 07.11.2013 № 652. Он равен 1,067. Таким образом, лимит доходов для перехода на УСНО с 2014 г. составляет 48 015 000 руб. (п. 2 ст. 346.12 НК РФ, Приказ Минэкономразвития России от 07.11.2013 № 652).

• Попробуйте воспользоваться исключениями.

Организациям до перехода на упрощенную систему налогообложения нужно применять исключительно режим ЕНВД. Дело в том, что в этом случае нет доходов, которые нужно учитывать при смене налогового режима (п. 4 ст. 346.12 НК РФ). Есть вариант: вы прекращаете деятельность, вернее продолжаете ее только на ЕНВД (например, в течение квартала), а потом переходите на УСНО. Если вы использовали два режима, ОСНО и ЕНВД, то учитывается выручка по ОРНО (это, закреплено в п. 4 ст. 346.12 НК РФ).

• В отношении индивидуальных предпринимателей подобного ограничения не установлено. Для них переход на УСНО не зависит от размера полученных доходов (Письма Минфина России от 01.03.2013 № 03-11-09/6114, от 11.12.2008 № 03-11-05/296, УФНС России по г. Москве от 14.05.2013 № 20–14/047211@).

Не выставляйте счета, не подписывайте акты. Если партнеры платят на основании выставленных счетов, можно прекратить выставлять эти счета. Если же по условиям договора заказчики должны рассчитываться после подписания актов приемки работ (услуг), не спешите подписывать и такие акты.

Закройте счет. Если другие способы не дают положительного результата, некоторые фирмы решаются на кардинальные меры. Они останавливают поток поступающих денег, просто-напросто закрывая счет в банке. Это нужно успеть сделать до того, как предельная сумма дохода превысит допустимые пределы. Перечисленные по реквизитам закрытого счета платежи банк возвращает обратно. А фирма-«упрощенец» просто открывает новый счет. Чтобы не вызвать подозрений ни у банкиров, ни у налоговиков, сделать это лучше либо в другом отделении банка, либо в другом банке. А в начале нового года фирма с извинениями сообщает своим клиентам о неожиданной смене реквизитов. И просит их перечислить недошедшие в конце года платежи еще раз.

Если предыдущий способ использовать не удаётся, можно попросить клиента оформить на эти суммы договор займа с последующей пролонгацией.

Используйте схему «посредник». Покупатель поручает посреднику найти продавца и заключить договор на поставку товаров (выполнение работ). Посредник, получив деньги на выполнение поручения покупателя, платить с них какие-либо налоги не обязан, поскольку он должен платить их с суммы своего вознаграждения. В результате продавец, не получая аванса по договору, гарантию полной оплаты имеет от посредника, а посредник будет авансировать самого продавца постепенно, в течение всего срока действия контракта, т. е. когда вам это будет удобно.

Возвращайте «ошибочные» платежи. Если «лишние» суммы на расчетный счет уже поступили, некоторые «упрощенцы» поступают так: делают вид, что не могут опознать эти суммы, например, якобы из-за того, что отсутствует договор. И перечисляют их назад как ошибочные платежи. Если клиент готов вам помочь, то для подстраховки можно даже попросить его написать соответствующее письмо. В нем он признает, что перечислил деньги по ошибке, и попросит их вернуть.

Фирмы на «упрощенке», которые занимаются оптовой торговлей, имеют возможность обойти лимит следующим способом. В конце года вместо договоров купли-продажи надо заключить договоры комиссии. Доходом по таким договорам является не вся поступившая от покупателя сумма, а лишь комиссионное вознаграждение (пп. 9 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ). По условиям договора покупатель платит за то, что комиссионер по его поручению закупает для него товар.

Лимит доходов для применения УСНО (60 млн. руб.) ежегодно индексируется на коэффициент-дефлятор (пп. «в» п. 11 ст. 2, ч. 1 ст. 9 Закона № 94-ФЗ, абз. 4 п. 4 ст. 346.13 НК РФ, ч. 3 ст. 2, ч. 1 ст. 4 Федерального закона от 19.07.2009 № 204-ФЗ). В 2014 г. для целей применения УСНО коэффициент-дефлятор составляет 1,067 (Приказ Минэкономразвития России от 07.11.2013 № 652). Поэтому на 2014 г. предельная величина доходов в целях применения УСНО равна 64 020 000 руб. (п. п. 4, 4.1 ст. 346.13 НК РФ, Приказ Минэкономразвития России от 07.11.2013 № 652).

Вам необходимо следить за тем, чтобы ваши доходы не превысили установленный лимит. При этом в сумму доходов за отчетный (налоговый) период вы должны включить (ст. 346.15, пп. 1, 3 п. 1 ст. 346.25 НК РФ):

– доходы от реализации;

– внереализационные доходы;

– доходы, которые необходимо учесть при переходе на УСНО с общего режима налогообложения;

– доходы при применение патентной системы налогообложения (абз. 4 пп. «в» п. 11 ст. 2, ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 25.06.2012 № 94-ФЗ.

1) доходы, указанные в ст. 251 НК РФ (пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ).

Справка: выдержки из ст. 251 НК РФ:

2) в виде имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств;

3) в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов (вкладов) в уставный (складочный) капитал (фонд) организации (включая доход в виде превышения цены размещения акций (долей) над их номинальной стоимостью (первоначальным размером);

10) в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований;

14) в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования.

К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) – источником целевого финансирования или федеральными законами:

(в ред. Федерального закона от 23.12.2003 № 178-ФЗ)

19) в виде стоимости полученных сельскохозяйственными товаропроизводителями мелиоративных и иных объектов сельскохозяйственного назначения (включая внутрихозяйственные водопроводы, газовые и электрические сети), построенных за счет средств бюджетов всех уровней;

24) в виде положительной разницы, полученной при переоценке ценных бумаг по рыночной стоимости;

27) в виде имущества (включая денежные средства) и (или) имущественных прав, которые получены религиозной организацией в связи с совершением религиозных обрядов и церемоний и от реализации религиозной литературы и предметов религиозного назначения;

(в ред. Федерального закона от 07.07.2003 № 117-ФЗ)

2) доходы организации в виде дивидендов и процентов по определенным видам ценных бумаг, предусмотренные п. п. 3 и 4 ст. 284 НК РФ (пп. 2 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ, Письмо ФНС России от 07.12.2011 №ЕД-4-3/20628@);

3) доходы индивидуального предпринимателя, которые облагаются НДФЛ по ставкам, предусмотренным п. п. 2, 4 и 5 ст. 224 НК РФ (пп. 3 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ), это 35 % или 9 %;

4) поступления от деятельности, облагаемой ЕНВД (п. 4 ст. 346.12, п. 8 ст. 346.18, абз. 2 п. 7 ст. 346.26 НК РФ, Постановление ФАС Поволжского округа от 28.02.2011 №А12-10643/2010);

5) поступления от деятельности, переведенной на патентную систему налогообложения и УСНО на основе патента (п. 12 ст. 346.25.1, абз. 2 п. 1 ст. 346.43, п. 1 ст. 346.53 НК РФ, Письмо ФНС России от 17.05.2011 №АС-3-3/1754@);

6) прочие поступления, к ним относятся:

– суммы НДС, которые вы выставили, находясь на упрощенной системе налогообложения (Постановление Президиума ВАС РФ от 01.09.2009 № 17472/08).

– пожертвования, при условии, что они были использованы для содержания и ведения уставной деятельности, и это документально подтверждено (Письмо Минфина России от 16.12.2011 № 03-11-06/2/179).

Справка:, для того, чтобы убрать или перенести доходы, вы можете воспользоваться главой «1.2.1.2. Как обойти ограничение по лимиту доходов».

Если у вашей организации есть хотя бы один филиал или одно представительство, то применять «упрощенку» вы не можете (пп. 1 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).

Правило распространяется и на зарубежные представительства и филиалы, созданные налогоплательщиком (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 12.08.2011 №А42-4040/2009, ФАС Северо-Западного округа от 12.04.2010 №А42-4040/2009).

Филиалы и представительства выполняют строго определенные функции, которые закреплены в ст. 55 ГК РФ. Для представительства это – представлять интересы и осуществлять их защиту, для филиала – осуществлять все функции юридического лица, в том числе функции представительства. Если вы открыли филиал или представительство, то должны перейти на общую систему налогообложения. Кроме этого, у вас возникнет обязанность сообщить об этом в налоговую инспекцию в течение 15 календарных дней по окончании отчетного (налогового) периода (п. 5 ст. 346.13 НК РФ).

• Применение УСНО не препятствует наличию у организации обособленных структурных подразделений, которые не являются ни филиалами, ни представительствами. Поэтому вам не составит труда филиал или представительство замаскировать под обособленное структурное подразделение.

• Не наделяйте такие подразделения обособленным имуществом, и пусть они действуют в рамках общей деятельности компании;

• Не назначайте (документально) руководителя, который будет действовать по доверенности (выпишите доверенность на частное лицо).

• Не вносите в устав сведения о наличии представительства или филиала. Важно понимать, что имеет значение не зафиксированный в уставе филиал (представительство), а фактическое его наличие. Если вы формально внесли изменения в устав, а фактически филиала нет, то вы обязаны применять УСНО.

Для применения «упрощенки» имеет значение, какие виды деятельности вы осуществляете.

Перечень видов деятельности, по которым налогоплательщики не могут применять УСНО на основании п. 3 ст. 346.12 НК РФ, является закрытым, то есть налоговая по своей инициативе расширить его не может. Поэтому, если вы ведете иную деятельность, которая не включена в данный перечень, вы можете работать на «упрощенке» (Письмо Минфина России от 12.03.2010 № 03-11-06/2/32).

Так, не могут работать на УСНО (п. 3 ст. 346.12 НК РФ):

– банки;

– страховщики;

– негосударственные пенсионные фонды;

– инвестиционные фонды;

– профессиональные участники рынка ценных бумаг;

– ломбарды;

– организации и предприниматели, которые производят подакцизные товары, а также добывают и реализуют полезные ископаемые (за исключением общераспространенных);

– организации, занимающиеся игорным бизнесом. Не относятся к таковым фирмы, которые не проводят лотереи, а только распространяют лотерейные билеты либо проводят стимулирующую лотерею в рамках рекламной кампании. Они вправе применять УСНО (Письмо Минфина России от 24.12.2008 № 03-11-05/308);

– микрофинансовые организации;

– частные нотариусы, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также иные формы адвокатских образований.

Если вы практикуете эти виды деятельности, перейти на «упрощенку» вы не вправе.

Если же вы освоили такие виды деятельности во время работы на УСНО, то должны перейти на общую систему налогообложения с 1-го числа того квартала, в котором стали их осуществлять (п. 4 ст. 346.13 НК РФ).

Есть еще ограничения, связанные с применением УСНО:

1) Если ваша организация заключила с Российской Федерацией соглашение о разделе продукции (п. 1 ст. 2 Федерального закона от 30.12.1995 № 225-ФЗ), то применять УСНО нельзя. Такой запрет установлен пп. 11 п. 3 ст. 346.12 НК РФ.

2) Пп. 13 п. 3 ст. 346.12 НК РФ: не вправе применять «упрощенку» плательщики ЕСХН. Это означает, что совмещать УСНО и ЕСХН нельзя.