Текст книги "Налоговая адвокатура: учебное пособие"

Имущество Федеральной палаты адвокатов формируется за счет отчислений, осуществляемых адвокатскими палатами, грантов и благотворительной помощи (пожертвований), поступающих от юридических и физических лиц в порядке, установленном законодательством Российской Федерации. Федеральная палата адвокатов является собственником данного имущества.

Общественные объединения адвокатов также являются звеном организационного строения адвокатуры. В соответствии со ст. 39 Закона адвокаты вправе создавать общественные объединения адвокатов и (или) быть членами (участниками) общественных объединений адвокатов в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Адвокаты, как и все граждане Российской Федерации, имеют конституционное право на объединение (ст. 30 Конституции РФ), которое включает в себя право создавать на добровольной основе общественные объединения для защиты общих интересов и достижения общих целей, право вступать в существующие общественные объединения либо воздерживаться от вступления в них, а также право беспрепятственно выходить из общественных объединений. Никаких особых норм, касающихся адвокатов, в законодательстве об общественных объединениях не предусмотрено.

Отметим, что отношения, возникающие в связи с реализацией гражданами права на объединение, созданием, деятельностью, реорганизацией и (или) ликвидацией общественных объединений, регулируются Федеральным законом от 19 мая 1995 г. № 82-ФЗ «Об общественных объединениях».

Глава 3 Участие адвоката в спорах налогоплательщиков с налоговыми органами

3.1. Подведомственность и подсудность споров налогоплательщиков с налоговыми органами

По общему правилу дела, подведомственные судам общей юрисдикции, рассматриваются Верховным Судом РФ, верховными судами республик, краевыми и областными судами, судами городов федерального значения, судами автономной области и автономных округов, районными судами, военными и специализированными судами, составляющими систему федеральных судов общей юрисдикции.

Дела, подведомственные арбитражным судам, рассматриваются Высшим Арбитражным Судом РФ, федеральными арбитражными судами округов (арбитражные кассационные суды), арбитражными апелляционными судами, арбитражными судами субъектов Российской Федерации, составляющими систему федеральных арбитражных судов.

Следует отметить, что к судам субъектов Российской Федерации относятся: конституционные (уставные) суды субъектов Российской Федерации, мировые судьи, являющиеся судьями общей юрисдикции субъектов Российской Федерации.

Налоговые споры по своей правовой сути являются спорами, возникающими из административных правоотношений, подведомственность которых определена ст. 29 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В соответствии со ст. 29 АПК РФ арбитражные суды рассматривают в порядке административного судопроизводства возникающие из административных и иных публичных правоотношений экономические споры и иные дела, связанные с осуществлением организациями и гражданами предпринимательской и иной экономической деятельности:

1) об оспаривании нормативных правовых актов, затрагивающих права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, если федеральным законом их рассмотрение отнесено к компетенции арбитражного суда;

2) об оспаривании ненормативных правовых актов органов государственной власти Российской Федерации, органов государственной власти субъектов Российской Федерации, органов местного самоуправления, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов и должностных лиц, затрагивающих права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности;

3) об административных правонарушениях, если федеральным законом их рассмотрение отнесено к компетенции арбитражного суда;

4) о взыскании с организаций и граждан, осуществляющих предпринимательскую и иную экономическую деятельность, обязательных платежей, санкций, если федеральным законом не предусмотрен иной порядок их взыскания;

5) другие дела, возникающие из административных и иных публичных правоотношений, если федеральным законом их рассмотрение отнесено к компетенции арбитражного суда.

Подведомственность налоговых споров определяется в ст. 138 НК РФ, в которой предусмотрено, что акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в суд. При этом подача жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) не исключает права на одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в суд, если иное не предусмотрено ст. 101.2 НК РФ (в ред. Федерального закона от 27 июля 2006 г. № 137-ФЭ).

Заметим, что в соответствии ст. 101.2 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе. При этом в случае обжалования такого решения в судебном порядке срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу, в отношении которого вынесено это решение, стало известно о вступлении его в силу.

Подсудность налоговых споров определяется гражданским и арбитражным процессуальным законодательством. Так, институт подсудности разграничивает подведомственные арбитражным судам дела между различными звеньями единой системы арбитражных судов. Иными словами, по правилам подсудности среди всех арбитражных судов Российской Федерации определяется конкретный арбитражный суд, обладающий компетенцией по разрешению дел в качестве суда первой инстанции.

В рамках данного раздела необходимо охарактеризовать виды налоговых споров, поскольку квалификация указанных споров позволит избежать ошибок в выборе подлежащих применению норм материального и процессуального права, а также в определении стратегии и тактики процессуального поведения представителей налогоплательщика – налогового адвоката в процессе разрешения соответствующего спора.

Важно помнить, что основной квалифицирующий признак налогового спора закреплен в ст. 2 НК РФ, из смысла которого вытекает, что налоговым является только спор, который вытекает из налоговых правоотношений, а именно:

из отношений по установлению, введению и взиманию налогов и сборов на территории Российской Федерации;

из отношений, возникающих в процессе осуществления налогового контроля, включая обжалование связанных с данным контролем актов налоговых органов, действие (бездействия) их должностных лиц;

из отношений по привлечению налогоплательщиков к ответственности за совершение налоговых правонарушений.

В теории налогового права классификация налоговых споров подробно рассматривается И.И. Кучеровым. Так, по мнению ученого, налоговые споры являются разновидностью экономических споров, вытекающих из налоговых правоотношений, и классифицируются по различным основаниям (по инициирующей их стороне, по предмету, по содержанию требований, по порядку рассмотрения, по подведомственности и по подсудности).

Анализ судебной практики позволяет разграничить современные налоговые споры на три основные категории:

1) споры по вопросам права – это споры, в которых возникшие между налогоплательщиком и налоговым органом разногласия связаны с различным толкованием и (или) применением отдельных норм материального права (налогового, гражданского и иного законодательства);

2) споры по вопросам факта – это споры, в которых возникшие между налогоплательщиком и налоговым органом разногласия связаны с различной оценкой фактических обстоятельств дела, имеющих прямое или косвенное отношение к налогооблагаемой деятельности налогоплательщика (например, касающиеся содержания, сущности и параметров совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций, влияющих на исчисление налоговой базы различных объектов налогообложения; касающиеся достоверности представленных налогоплательщиком документов в обоснование своего права на применение налоговых льгот и т. д.);

3) процедурные споры – это споры, в которых налогоплательщик ссылается на допущенные налоговым органом нарушения законодательно установленной процедуры проведения мероприятий налогового контроля и (или) производства по делам о налоговых правонарушениях[12]12
  См.: Цветков И. Налогоплательщик в судебном процессе. Практическое пособие по судебной защите. М., 2004. С. 3.


[Закрыть].

Анализ действующего законодательства позволяет выделить также споры по делам об административных правонарушениях в области налогов (ст. 15.3—15.9 КоАП РФ).

3.2. Особенности подготовки дела к судебному разбирательству

Правовая основа участия адвоката в делах по налоговым правонарушениям приведена в ст. 48 Конституции РФ, в ст. 25.5 КоАП РФ и в ст. 26–29 НК РФ.

Участие адвоката в делах по налоговым правонарушениям начинается с принятия поручения.

При наличии запретов, указанных в ст. 6 Закона «Об адвокатской деятельности и адвокатуре РФ», адвокат обязан отказаться от принятия поручения на оказание юридической помощи обратившемуся к нему лицу.

После решения вопроса о возможности принятия поручения адвокат должен определиться, какой вид юридической помощи следует оказывать, для чего ему необходимо внимательно выслушать обратившегося, вникнув в существо проблемы, определить тот вид юридической помощи, который позволит в данной ситуации достигнуть наиболее приемлемый для обратившегося результат[13]13
  См.: Кучерена А.Г. Адвокатура: Учеб. М., 2004. С. 267.


[Закрыть]. Здесь адвокату важно помнить, как уже было отмечено, что налоговым является только спор, который вытекает из налоговых правоотношений.

Следующим этапом взаимодействия адвоката и лица, обратившегося к нему за юридической помощью, является заключение соглашения об оказании юридической помощи – договора поручения. На основании указанного договора адвокат выступает в качестве представителя доверителя, т. е. налогового адвоката, представляющего интересы налогоплательщика, в конституционном, гражданском, административном судопроизводстве, в качестве представителя или защитника доверителя в уголовном судопроизводстве и судопроизводстве по делам об административных правонарушениях, а также представляет интересы доверителя в органах государственной власти, органах местного самоуправления, в отношениях с физическими лицами.

Иные виды юридической помощи адвокат оказывает по договору возмездного оказания услуг. По этому договору адвокат обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Следует отметить, что в соответствии с п. 1 ст. 432 ГК РФ договор считается заключенным, если между сторонами в требуемой форме достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора. В соответствии с п. 4 ст. 25 Закона существенными являются следующие условия:

1) указание на адвоката (адвокатов), принявшего (принявших) исполнение поручения в качестве поверенного (поверенных), а также на его (их) принадлежность к адвокатскому образованию и адвокатской палате;

2) предмет поручения;

3) условия выплаты доверителем вознаграждения за оказываемую юридическую помощь;

4) порядок и размер компенсации расходов адвоката (адвокатов), связанных с исполнением поручения;

5) размер и характер ответственности адвоката (адвокатов), принявшего (принявших) исполнение поручения.

После согласования всех условий и подписания соглашения адвокат решает вопрос об оформлении своих полномочий как представителя или защитника лица, обратившегося за оказанием юридической помощи.

Изучение материалов дела как важнейший вид деятельности адвоката позволит ему сориентироваться в технологии разрешения определенных категорий налоговых споров. Так, разрешение спора по вопросам права, по мнению судьи И. Цветкова[14]14
  См.: Цветков И. Указ. соч. С. 22.


[Закрыть], сводится к выполнению следующей последовательности практических действий:

на первом этапе определяется совокупность действовавших в спорном периоде (обычно это проверяемый период) и действующих в настоящее время (в момент разрешения спора) норм материального права, которые прямо или косвенно регулируют спорные правоотношения;

на втором этапе уясняется, как все эти нормы должны применяться в своей системной взаимосвязи и иерархии с учетом сформированных судебной практикой правоприменительных позиций.

Разрешение налоговых споров по вопросам факта сводится к выполнению следующей последовательности действий:

на первом этапе исходя из сущности спорного правоотношения уясняется предмет доказывания по возникшему налоговому спору;

далее необходимо выяснить, устанавливает ли закон какие-либо правовые презумпции о наличии либо отсутствии юридических фактов, входящих в предмет доказывания по данному налоговому спору;

далее выясняется, каким образом закон распределяет между спорящими сторонами бремя (обязанность) доказывания (и соответственно опровержения) юридических фактов и презумпций, входящих в предмет доказывания по делу;

потом определяются стандарты (критерии) доказывания и (или) опровержения требуемых юридических фактов и существующих правовых презумпций;

затем на основе анализа всей полученной выше информации определяются требования к доказательственной базе, которую должны будут представить стороны с целью подтверждения (или опровержения) входящих в предмет доказывания по налоговому спору юридических фактов и презумпций;

и, наконец, судья непосредственно исследует и оценивает заявленные сторонами доводы, обосновывающие их требования и (или) возражения, и представленные ими доказательства и на основе такой оценки делает вывод о доказанности либо недоказанности необходимых юридических фактов и опровержении презумпций[15]15
  Подр. см.: Щекин Д.И. Юридические презумпции в налоговом праве. М., 2002.


[Закрыть].

Технология разрешения процедурных споров в основном сводится к обоснованию и оценке характера допущенных налоговыми органами процедурных нарушений с точки зрения их влияния на законность и обоснованность вынесенного решения о привлечении к налоговой ответственности, а также последующих действий и решений, направленных на взыскание с налогоплательщика начисленных налогов, пеней и штрафов (Постановление ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации»),

Анализ деятельности практикующих адвокатов позволяет отметить, что при изучении материалов дела необходимо применять:

1) сравнительный метод (сопоставление, сравнение различных источников для наиболее полного охвата имеющихся в них сведений, а также выявление возможных пробелов и противоречий в предоставленных доверителем материалах дела);

2) формально-юридический метод. С его помощью проверяется форма документов и иных официальных письменных источников, представленных доверителем;

3) логический метод (установление соответствия между фактическими обстоятельствами конкретного дела и правилами, установленными нормативными правовыми актами, т. е. поиск той нормы права, под действие которой подпадает проблема);

4) метод анализа и синтеза. Анализ как условное разделение сложного целого на составные части применяется при рассмотрении отдельных эпизодов, явлений и т. д. Синтез, напротив, предполагает изучение явления путем условного объединения его составных частей и элементов.

Так, изучение адвокатом материалов по гражданским делам происходит, как правило, в следующем порядке. В первую очередь рассматриваются материалы, позволяющие решить вопрос о возможности принятия поручения на представительство интересов доверителя. При его положительном решении дальнейшие действия адвоката зависят от стадии, на которой находится дело на момент обращения к нему доверителя. Если дело еще не поступило на рассмотрение суда, т. е. исковое заявление, жалоба или заявление еще не поданы в суд, адвокат выслушивает доверителя по существу ситуации, задает ему необходимые вопросы, уточняет все существенные моменты, которые могут иметь отношение к делу. Если для разрешения данного дела, по мнению адвоката, необходимо обращаться в суд, уточняется, к подведомственности какого суда они относятся: суда общей юрисдикции, арбитражного суда. Определяются стороны спора, существо спорного вопроса[16]16
  См.: Кучерена А.Г. Указ. соч. С. 284.


[Закрыть].

Необходимо напомнить, что адвокат должен проверить, существуют ли обстоятельства, при наличии которых в принятии искового заявления должно быть отказано.

Кроме того, до обращения в суд адвокату необходимо выполнить следующие мероприятия, сведенные в общую технологическую последовательность практических действий, позволяющую достичь максимальной эффективности судебной защиты интересов налогоплательщика.

Технология подготовки дела по налоговому спору к судебному разбирательству в общем виде выглядит следующим образом:

1. Квалификация возникшего спора. Для правильной квалификации спора необходимо детально уяснить:

в чем заключается спор, по поводу чего и в результате чего он возник;

чем обосновывает свои доводы и требования налоговый орган (на какие нормы законодательства и доказательства он ссылается);

чем мотивирует свои возражения налогоплательщик (на какие нормы законодательства и доказательства он ссылается – в случае защиты интересов юристу налоговых органов).

2. Оценка целесообразности обращения в суд. На данной стадии подготовительного процесса необходимо правильно определить применимость тех или иных норм налогового законодательства, регулирующего спорные вопросы, а также оценить качество имеющихся у спорящих сторон доказательств, обосновывающих их требования и возражения по существу спора[17]17
  Вопросы оценки доказательств, обосновывающих доводы сторон, более подробно рассмотрены в следующих разделах.


[Закрыть].

3. Выбор способа судебной защиты. Способы судебной защиты представляют собой совокупность конкретных процессуальных действий по защите прав налогоплательщиков, осуществляемых посредством судебных органов. Кроме судебных способов защиты прав налогоплательщиков существуют административные способы защиты, которые реализуются путем обращения с жалобой на действия должностных лиц налоговых органов к вышестоящему должностному лицу или в вышестоящий налоговый орган.

4. Выбор компетентного суда[18]18
  См.: Цветков И. Указ. соч. С. 51–53.


[Закрыть]. Как уже было отмечено, речь идет об определении подведомственности и подсудности.

5. Определение предмета иска (заявления). Предмет иска – это конкретное материально-правовое требование к ответчику о совершении определенных действий, воздержании от действия, признании наличия или отсутствия правоотношения, изменении или прекращении его. В практике налоговых споров в основном применяются три разновидности исков: 1) иски о признании (например, иск о признании недействительным нормативного или ненормативного акта налогового органа); 2) иски о присуждении (взыскании убытков, возврате из бюджета излишне взысканного налога); 3) иски о пресечении (например, иск о запрете проводить повторную налоговую проверку и др.). В соответствии с Постановлением Пленума

ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. № 5 при применении ст. 137 и 138 НК РФ необходимо исходить из того, что под актом ненормативного характера, который может быть оспорен в арбитражном суде путем предъявления требования о признании акта недействительным, понимается документ любого наименования (требование, решение, постановление, письмо и др.), подписанный руководителем (заместителем руководителя) налогового органа и касающийся конкретного налогоплательщика.

6. Уяснение предмета доказывания по спору. Данный этап подготовительной работы выполняется в тех случаях, когда возникший между налогоплательщиком и налоговым органом спор относится к налоговым спорам по вопросам факта.

7. Формирование доказательственной базы.

8. Формулирование оснований иска (заявления). Основание иска – это обстоятельства, на которые ссылается истец (заявитель) в подтверждение исковых требований. Не следует путать основания иска с его правовым обоснованием. Правовое обоснование иска – это ссылки истца (заявителя) на конкретные нормы права, обосновывающие его требования.

9. Оценка перспективности судебного процесса. Практика показывает, что на данной стадии можно примерно на 90 % предсказать результат рассмотрения дела в суде.

10. Оформление и направление иска (заявления) в суд. Особенности оформления и направления в суд заявлений по налоговым спорам следующие. При обжаловании налогоплательщиком ненормативных правовых актов, решений, действий (бездействия) должностных лиц налоговых органов соответствующее заявление должно быть направлено в арбитражный суд не позднее трех месяцев со дня, когда налогоплательщику стало известно об этом акте, решении, действии, бездействии. При обжаловании нормативных правовых актов сроков обращения в суд не установлено[19]19
  См.: Войтович Л. Права и обязанности представителя в гражданском судопроизводстве // Арбитражный и гражданский процесс. 2006. № 5.


[Закрыть].

В соответствии со ст. 142 НК РФ жалобы (исковые заявления) на акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц, поданные в суд, рассматриваются и разрешаются в порядке, установленном гражданским процессуальным, арбитражным процессуальным законодательством и иными федеральными законами.