Текст книги "Бухгалтерия для небухгалтеров. Перевод с бухгалтерского на человеческий"

Кредиторская задолженность – это долги компании перед ее контрагентами. Термин происходит от латинского «Credit» – «он верит». Он (контрагент) верит нам (компании), что мы отдадим долг. В бухучете кредиторская задолженность делится на долгосрочную, до возврата которой больше года, и краткосрочную, которую нужно отдать в пределах года.

В бухучете кредиторов делят на те же группы, что и дебиторов. Это логично – компания взаимодействует с одним окружением, но операции производит разные. По одним ей должны денег, по другим – она:

1. Поставщики и подрядчики. Вы должны им денег, если получили товары или воспользовались услугами с отсрочкой оплаты. Поставщики и подрядчики выполнили свою часть договора – возникла кредиторка. Вы заплатили – кредиторка закрылась.

2. Покупатели и заказчики. Здесь ситуация обратная: кредиторская задолженность возникает, когда они внесли предоплату, а вы еще не поставили товар или не оказали услугу.

3. Налоговые органы. Иметь задолженность перед налоговиками – нормальное явление. Налог сначала начисляется – признается задолженность перед бюджетом, и только потом оплачивается. Например, НДС начисляется в момент отгрузки товара покупателю, а уплачивается в три приема до 25 числа каждого месяца, следующего за кварталом, в котором была отгрузка.

4. Государственные внебюджетные фонды. С каждого рубля зарплаты работника работодатель должен заплатить в эти фонды чуть больше 30 копеек. А государство на них, возможно, обеспечит работнику достойную пенсию, бесплатную медицину и финансовую поддержку в сложных ситуациях. Как и для налогов, наличие такой кредиторки – норма.

5. Персонал. В основном задолженность перед персоналом связана с оплатой труда. Кредиторка возникает, когда мы уже начислили зарплату, но еще не выплатили ее. Начисляется зарплата, как правило, за месяц. Задолженность появляется в последний день месяца. Выплата у каждой компании происходит в свои сроки, но обычно уже в следующем месяце.

6. Подотчетные лица. Чаще по расчетам с подотчетными лицами возникает дебиторская, а не кредиторская задолженность. Но иногда подотчетник может потратить больше, чем получил. Например, авиабилет в день покупки стал стоить дороже, чем планировалось при получении денег. В этом случае сотрудник доплачивает разницу из своих денег, а у компании возникает кредиторская задолженность.

7. Учредители. Компания должна им денег, если уже начислила, но еще не выплатила дивиденды. Участники общества на общем собрании договорились, какую часть прибыли прошлого года распределят между собой. Кредиторка у компании появляется в этот день.

8. Дочерние и материнская компании. Кредиторская задолженность возникает у того, кто получает активы или услуги первым. Например, материнская компания передала дочерней товары, а оплату еще не получила. Материнская компания – кредитор, у нее возникает дебиторская задолженность. Дочерняя компания – дебитор, у нее возникает кредиторская задолженность.

9. Разные кредиторы. Ну, вы помните: для таких контрагентов информация не раскрывается отдельно в силу небольшого объема долгов. Например, если вы снимаете в аренду помещение и еще не перечислили арендную плату за прошлый месяц – у вас возникает кредиторка.

Величина кредиторки – как правило, сумма, которую фактически нужно будет вернуть в день погашения. Но в отечественный бухучет постепенно приходят нормы МСФО, а они в некоторых случаях предписывают отражать обязательства в приведенной оценке – по текущей стоимости долга, которая всегда ниже номинала. Например, в федеральном стандарте бухгалтерского учета ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды» такой порядок установлен для обязательств по аренде.

Оценочные обязательства (Provisions) – это обязательства с неопределенной величиной и (или) сроком исполнения. Так гласит федеральный стандарт бухгалтерского учета ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы». То есть вы точно должны денег, но пока не знаете сумму долга. Или когда его нужно будет погасить. Или и то, и другое. Но гасить придется.

Например, такое может случаться, когда:

• стороны сделки не согласны в оценке обязательства, и окончательную сумму определит суд или соглашение сторон;

• заключен заведомо убыточный договор, за расторжение которого предусмотрена неустойка;

• построен объект основных средств, который необходимо ликвидировать и вернуть земельный участок в исходное состояние после завершения эксплуатации.

Пример 1:

ООО «Рога и копыта» производит тортики. Клиент заказал сложный свадебный торт. Директор радостно подписал договор на изготовление. Позже посчитал себестоимость и понял, что она больше цены продажи. Договор не предусматривает санкций за его расторжение. Оценочное обязательство не признается, потому что договор можно расторгнуть без финансовых последствий.

Пример 2:

Та же ситуация, но договор предусматривает неустойку за расторжение. Оценочное обязательство признается, потому что расходов не избежать – придется либо производить торт с убытком, либо платить неустойку.

Чтобы определить величину оценочного обязательства, нужно вычислить наиболее вероятную величину расходов на его погашение. Для этого определяется средневзвешенное или среднеарифметическое значение. Выбор метода оценки зависит от того, как мы можем оценить вероятные величины: набором или интервалом значений.

Пример 3:

ООО «Рога и копыта» заключило договор на поставку партии тортов. Договор предусматривает неустойку 100 000 рублей за каждый день просрочки поставки. Что-то пошло не так, и торты уехали к покупателю на неделю позже оговоренного срока. Покупатель требует заплатить 700 000 рублей неустойки. Продавец считает, что по его вине просрочка составила лишь два дня, а остальные пять вызваны обстоятельствами непреодолимой силы – ураган разрушил склад готовой продукции, из-за чего партию пришлось делать заново. Поэтому готов заплатить только 200 000 рублей.

Покупатель не согласен с такой оценкой и обратился в суд. Юрист «Рогов и копыт» оценивает шанс, что дело решится в пользу истца в 20 %, в пользу ответчика – в 80 %. Считаем методом средневзвешенного.

Величина оценочного обязательства составит:

200 000 рублей × 80 % + 700 000 рублей × 20 % = 300 000 рублей.

Пример 4:

Та же ситуация, но юрист предполагает, что суд может посчитать форс-мажором любое количество дней из пяти спорных и принять решение о присуждении любой суммы неустойки в интервале от 200 000 рублей до 700 000 рублей Считаем методом среднего арифметического.

Величина оценочного обязательства составит:

(200 000 рублей + 700 000 рублей) / 2 = 450 000 рублей.

Важно помнить, что оценочное обязательство – это совершенно реальный долг. И ближе к дате погашения о нем становится известно все больше фактов. Из-за этого он может вырасти больше его балансовой оценки.

2.3 Капитал, доходы и расходы: как и сколько вы заработали

Уставный капитал (Equity Capital) – стоимость активов компании, внесенных учредителями при ее открытии. Хронологически это первый пассив. Он возникает при учреждении компании. Величина уставного капитала и распределение долей в нем между учредителями описываются в Уставе компании – отсюда и название. Как и любой другой пассив, уставный капитал – это просто оценка кармана, из которого взяты активы. Уставный капитал показывает, сколько активов компании принадлежит учредителям.

В России законодательно определены минимальные размеры уставного капитала. Для обществ с ограниченной ответственностью (ООО) это 10 000 рублей, для непубличных акционерных обществ (НАО) – столько же, для публичных акционерных обществ (ПАО) – 100 000 рублей.

Многие почему-то считают, что для учреждения ООО нужно внести 10 000 рублей на расчетный счет. Это миф. В оплату уставного капитала могут быть внесены любые активы. Но не меньше 10 000 рублей должны составлять денежные средства. Они могут быть как безналичными, так и наличными. Стоимость других вносимых активов должна быть подтверждена независимым оценщиком. Для ООО делается исключение: если учредители оценивают долю кого-то из них менее, чем в 20 000 рублей, то они оценивают вносимые активы самостоятельно.

Правда, эту самостоятельность с 2014 года ограничивает Гражданский кодекс: оценить ниже оценщика можно, выше – нельзя. А оценщика нужно привлекать в любом случае.

Пример 1:

Единственный учредитель ООО «Рога и копыта» вносит в уставный капитал свой новый «Бентли», на котором он будет передвигаться по делам фирмы. Независимый оценщик оценил тачку в 15 000 000 рублей, но учредитель оценивает ее всего в 10 000 рублей. Теперь у ООО есть актив – основное средство и пассив – уставный капитал. И то, и другое оценивается в 10 000 рублей.

Пример 2:

Один из учредителей ООО «Рога и копыта» вносит в уставный капитал ветхую табуретку. Оценивает ее в 1 000 000 рублей. Другие учредители не против, но закон есть закон – такую оценку надо подтвердить заключением независимого оценщика. А ему вместе с учредителями в течение пяти лет придется нести субсидиарную ответственность за занижение сумм оценки. Это значит, что оценщик будет платить по долгам общества, если табуретку не получится продать за миллион, чтобы рассчитаться с кредиторами. Поэтому он оценивает табуретку в 0 рублей. И учредителю приходится искать другое имущество для вклада в уставный капитал.

Доля в уставном капитале позволяет учредителю претендовать на часть прибыли компании. Такие выплаты называются дивидендами. А если компания закроется, ее активы будут распределены между учредителями пропорционально долям в уставном капитале.

Добавочный капитал (Capital Surplus) – собственный источник активов компании, не связанный со вкладами учредителей и операционной деятельностью.

Обычно, чтобы у компании появились активы, нужно получить их от инвесторов (уставный капитал), кредиторов (обязательства) или заработать самостоятельно (нераспределенная прибыль). Компания создается, работает, активов становится больше. Это называется реальной капитализацией.

Добавочный капитал – история про халяву. Он возникает, когда активы компании вдруг дорожают независимо от ее действий. Учредители не вносят дополнительных вкладов, компания ничего не продает. Просто конъюнктура рынка складывается благоприятным образом. Это называется рыночной капитализацией.

Главных источников добавочного капитала три:

• переоценка внеоборотных активов;

• эмиссионный доход;

• положительные курсовые разницы по вкладам в уставный капитал в иностранной валюте.

Это только на первый взгляд звучит сложно – покажу, как это работает на примерах.

Пример 1:

В 2015 году ООО «Рога и копыта» купило склад в деревне Новогадюкино за 1 000 000 рублей. Деревня расположена всего в десяти километрах от города. От трассы до нее пара километров разбитой грунтовки, чтобы проехать по которой весной и осенью на помощь фурам приходилось звать трактор. В 2021 году в Новогадюкино проложили асфальтовую дорогу. Спрос на недвижимость вырос. Теперь, судя по объявлениям о купле-продаже коммерческой недвижимости, склад можно продать за 5 000 000 рублей. Бухгалтер дооценивает склад до рыночной стоимости. 4 000 000 рублей разницы – это добавочный капитал.

В действующей форме бухгалтерского баланса переоценка внеоборотных активов показывается отдельно от остальных составляющих добавочного капитала. Это необходимо, чтобы пользователь отчетности понимал: сумма может уйти так же легко, как и пришла. Если рыночная цена снизится – будет проведена уценка и добавочный капитал уменьшится. С другими компонентами добавочного капитала такого не произойдет – их величина фиксируется в момент образования и больше не меняется.

Пример 2:

ПАО «Мечта инвестора» размещает на бирже акции, чтобы привлечь внешнее финансирование. Это называется эмиссией акций. Номинал одной акции – 100 рублей. Всего выпускается 1 000 000 акций. Основной бизнес компании – производство чудо-устройств, которые превращают любой мусор в еду. Рынок позитивно оценивает перспективы продаж таких девайсов, поэтому акции выкупаются по 150 рублей. Итого компания получает не 100 000 000 рублей, а 150 000 000 рублей. Из них 100 000 000 рублей – уставный капитал, а 50 000 000 рублей – эмиссионный доход, который формирует добавочный капитал.

Пример 3:

Один из учредителей ООО «Интернациональная банда» – иностранец. Второй – дорогой россиянин. Они договариваются скинуться в уставный капитал по 70 000 рублей. Но первому проще перевести в оплату своего вклада доллары – они как раз пригодятся для оплаты первой партии импортных товаров.

Когда учредители скрепили отношения документально, официально 1 доллар стоил 70 рублей. Поэтому в учредительных документах зафиксировали, что вклад иностранца составляет 1 000 долларов. Когда валюта поступила в банк, курс подрос до 73 рублей за доллар. Компания получила обещанную тысячу долларов, но в рублях эта сумма стоит на 3 000 больше. Это превышение называется положительной курсовой разницей. Если бы доллар подешевел, курсовая разница была бы отрицательной. А так 3 000 рублей включаются в добавочный капитал.

Резюмирую: добавочный капитал – это добавка к стоимости активов компании, которую дает рынок. Ее могут съесть учредители, но лучше оставить на развитие бизнеса.

Резервный капитал (Reserves) – собственный источник активов компании, который предназначен для покрытия возможных убытков. Акционерные общества за счет резервного капитала могут погашать выпущенные облигации и выкупать собственные акции – углубляться в это не буду.

По экономической сущности резервный капитал – искусственно выделяемая часть чистой прибыли. Работает это так:

1. Получили чистую прибыль.

2. Отщипнули от нее кусочек в резервный капитал.

3. Остаток пошел на дивиденды и формирование нераспределенной прибыли.

Величина резервного капитала определяется уставом компании, а размер ежегодно отщипываемых кусочков чистой прибыли – протоколами общих собраний участников. ООО создавать резервный капитал не обязаны, но право имеют – в соответствии со статьей 30 закона № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью». В отношении НАО и ПАО такой вольницы статья 35 закона № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» не допускает: резервный капитал формируется в размере не менее 5 % от уставного капитала.

Пример 1:

Участники ООО «Рога и копыта» в уставе предусмотрели создание резервного капитала 10 000 рублей отчислениями по 5 % от чистой прибыли до его полного формирования. Прибыль за первый год деятельности составила 100 000 рублей, за второй – 200 000 рублей. Значит, в первый год 5 000 рублей (100 000 рублей × 5 %) уйдет в резервный капитал, а 95 000 рублей можно распределить между собственниками и оставить на развитие компании. Во второй год 5 % от чистой прибыли составит 10 000 рублей. Но в резервном капитале уже есть 5 000 рублей с прошлого года. Поэтому достаточно отчислить 5 000 рублей, а 195 000 рублей можно распределить или оставить.

Это механика. Теперь поговорим о сущности. Вот для чего предназначен резервный капитал. И это нужно понимать собственникам ООО, которые часто не создают его, потому что не обязаны:

1. Покрытие убытков. Отчисления в резервный капитал означают, что в компании гарантированно остаются активы на эту сумму. То есть часть прибыли прошлых лет замораживается в этих активах (на бухгалтерском – капитализируется). Если в будущем компания получит убыток, капитализированная прибыль позволит полностью покрыть или хотя бы уменьшить его за счет прямых выплат денег или продажи других активов. Это как откладывать копеечку на черный день.

2. Развитие компании. Если резервного капитала нет, а собственники компании жадные, есть риск ежегодного распределения всей чистой прибыли. В этом случае компании не на что развиваться. Создание резервного капитала – мера защиты от недальновидных действий собственников.

Пример 2:

Участники ООО «Рога и копыта» распределили всю полученную за два года прибыль в свою пользу. На третий год существования компании в недрах Сколкова придумали и запатентовали технологию нанополировки копыт. Отполированные вручную копыта стали хуже продаваться, из-за этого доходы сократились. Пришлось купить лицензию на использование новой технологии – из-за этого выросли расходы. В результате убыток за третий год составил 8 000 рублей. К счастью, у компании были активы, стоимостью 10 000 рублей, капитализированные в резервном капитале. Поэтому бежать в банк за кредитом не пришлось. С прибылей следующих лет нужно будет вернуть в резервный капитал эти 8 000 рублей, а к распределению оставшейся части подойти разумнее.

Важно запомнить, что резервный капитал – это часть прибыли, которая гарантированно остается в компании. ООО может обойтись без него, но с ним надежнее.

Что такое доходы и как их считать

Часто предприниматели понимают доходы как деньги, которые получены от покупателей. И это заблуждение. Так доходы могут определяться для конкретных прикладных целей – например, для определения суммы налога по упрощенной системе налогообложения. Но, если считать любые поступления на счет своим доходом, недолго и прогореть. Поэтому в бухгалтерском учете доходы определяются по-другому.

Доходы – это увеличение экономических выгод в результате поступления активов или погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала компании. Исключение – вклады учредителей. Так гласит федеральный стандарт бухгалтерского учета ПБУ 9/99 «Доходы организации».

Не самое простое определение, зато оно четко отделяет поступления денежных средств от доходов. В нем важно понять два момента:

1. Доходы появляются, когда компания получает любые активы, а не только деньги. Или когда уменьшаются ее обязательства перед контрагентами.

2. Поступление активов или погашение обязательств будет доходом компании, только если ее капитал станет больше. Это и есть увеличение экономических выгод.

Пример:

Вчера продавец договорился с покупателем о продаже товаров за 100 рублей. Вчера же на расчетный счет продавца поступила предоплата 50 рублей. Сегодня покупатель забрал со склада всю партию товара. Оставшиеся 50 рублей покупатель обещает заплатить завтра – такой порядок оплаты зафиксирован в договоре купли-продажи. Когда продавец получил доход и сколько он составил?

Простое и неправильное решение – признать доход 50 рублей вчера. Ведь вчера на расчетном счете появилось 50 рублей, то есть поступили активы. Но это предоплата за товар. Если продавец не отгрузит товар, то предоплату придется вернуть. Значит, вчера вместе с активом у продавца появились обязательство. Для его погашения нужно отгрузить товара на 50 рублей или вернуть деньги покупателю. Экономические выгоды не увеличились. Поэтому вчера дохода у продавца еще не было.

Помните капитальное уравнение? Из него следует, что капитал равен разности между активами и обязательствами.

Чтобы увеличение активов стало доходом, нужно в результате сделки не получить такое же или большее увеличение обязательств. Чтобы уменьшение обязательств стало доходом, нужно в результате сделки не получить такое же или большее уменьшение активов.

В нашем примере первые 50 рублей, полученные вчера, стали доходом только сегодня, потому что обязательство погашено поставкой товаров. И сегодня же продавец получил еще один актив – дебиторскую задолженность покупателя, которая стоит 50 рублей. Если покупатель ее не погасит, продавец сможет взыскать долг в суде. Таким образом, сегодня продавец получил 100 рублей дохода.

Вот еще пара ситуаций, когда поступление денег не является доходом. В отличие от предоплаты, эти деньги доходом не станут никогда:

• взят кредит. Деньги появились, но одновременно с обязательством по их возврату;

• получена оплата от покупателя с НДС. НДС – доход государства, а не продавца, поэтому на сумму налога увеличились обязательства перед бюджетом.

Важно запомнить, что доход никак не связан по времени с поступлением денег. Деньги могут поступать раньше, позже или одновременно с получением дохода. Поступления могут вообще не быть связаны с доходами. Поэтому планировать и учитывать доходы нужно отдельно от планирования и учета платежей. Иначе можно потратить деньги, которые вы не заработали.

Виды доходов

Доходы в бухучете делятся на выручку и прочие доходы.

Выручка (Sales Revenue или просто Sales) – это доходы от обычных видов деятельности компании. Что считать обычными видами деятельности, определяет сама компания. Главное правило здесь – систематическое получение доходов. Если товар, продукция, работа или услуга продается регулярно, его продажа – обычный вид деятельности.

Вот что приносит выручку в разных бизнесах:

• магазин – продажи покупных товаров;

• завод – продажи собственной продукции;

• брокер – продажи ценных бумаг;

• парикмахерская – парикмахерские услуги;

• лизинговая компания – сдача имущества в аренду.

При этом обычных видов деятельности у компании может быть несколько. Продуктовый магазин может открыть производство салатов, которые будут продаваться вместе с покупными товарами. А завод – продавать не только свою продукцию, но и покупные запчасти к ней. Такие продажи тоже будут приносить выручку.

Еще раз акцентирую внимание на моменте признания выручки. Выручка возникает в бухучете в момент перехода права собственности на товар или продукцию от продавца к покупателю. Для работ и услуг момент признания выручки – дата подписания акта об их выполнении.

Сумма выручки равна сумме возникшей дебиторской задолженности покупателя. Если покупка оплачена в момент приобретения, выручка совпадает с полученной суммой денежных средств. Если покупка оплачена частично, выручка складывается из суммы оплаты и остатка дебиторки. Это так называемая «грязная» выручка или выручка-брутто. В ней могут присутствовать НДС и акцизы, которые нужно будет вернуть государству. В бухгалтерской отчетности отражается нетто-выручка, из которой эти налоги исключаются, чтобы можно было понять реальный доход компании.

Пример:

Автосалон продал новый «Гелендваген» за 12 000 000 рублей. По условиям договора половину стоимости клиент оплачивает сразу, вторую половину – в течение года с момента покупки. Выручка-брутто складывается из 6 000 000 рублей уплаченных денег и 6 000 000 рублей дебиторки. Выручка-нетто – 10 000 000 рублей. Оставшиеся 2 000 000 рублей НДС – это доход государства, а не автосалона.

Прочие доходы (Other Revenue) – это любые доходы компании, кроме выручки. Например, это:

• арендная плата для арендодателя;

• дивиденды для непрофессионального инвестора;

• доходы от продажи основных средств для производителя продукции;

• проценты по депозитам для вкладчика;

• стоимость подарков для одаряемого.

Разделение доходов на выручку и прочие доходы зависит от того, чем занимается компания. Для магазина арендная плата – прочий доход, а для лизинговой компании – выручка. Начисленные дивиденды будут выручкой для квалифицированного инвестора, но прочим доходом для завода. И только подарки квалифицируются как выручка разве что у профессиональной содержанки.

Пример:

Турагентство за месяц продало путевок на 600 000 рублей и услуг гида на 200 000 рублей. От размещения свободных денег на депозитах было получено 15 000 рублей, еще 300 000 рублей составил доход от продажи старого туристического автобуса. Всего доходов 1 115 000 рублей, из них выручка – 800 000 рублей, прочие доходы – 315 000 рублей.

Момент признания и оценка суммы прочих доходов определяются так же, как и у выручки. Исключение – подарки. Дебиторская задолженность при дарении не возникает, поэтому доход определяется по рыночной или справедливой стоимости подаренного актива в зависимости от его вида.