Текст книги "Налоговое планирование для бухгалтера: как законно уменьшить налоги"

Однако по налогу на прибыль распределение налоговой базы следует производить в обязательном порядке. При распределении сумм налога, подлежащих уплате, используется расчет, который зависит от следующих величин:

– среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) обособленного подразделения (по каждому подразделению отдельно);

– остаточной стоимости амортизируемого имущества обособленного подразделения (по каждому подразделению отдельно);

– среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) по организации в целом;

– остаточной стоимости амортизируемого имущества по организации в целом.

В среднесписочную численность работников включаются работники, состоящие в штате, в том числе работающие по совместительству, а также лица, не состоящие в штате (выполняющие работы по договорам гражданско-правового характера за соответствующий отчетный (налоговый) период).

При этом налогоплательщики самостоятельно определяют, какой из показателей должен применяться – среднесписочная численность работников или сумма расходов на оплату труда. Выбранный налогоплательщиком показатель должен быть неизменным в течение налогового периода.

В зависимости от того, какой показатель будет выбран, может меняться сумма налога, уплачиваемая в подразделении.

Практическое значение выбор указанного выше показателя в настоящее время имеет только по налогу на прибыль. Дело в том, в соответствии со ст.288 НК РФ уплата налога в бюджет субъекта РФ и местный бюджет осуществляется по таким ставкам, которые установлены по месту нахождения подразделения. Таким образом, если по месту нахождения обособленного подразделения ставка налога ниже, чем по месту регистрации, то выгоднее, чтобы большая доля налога уплачивалась по месту нахождения такого обособленного подразделения. Для этого следует проанализировать, какой показатель в этом обособленном подразделении будет иметь больший удельный вес по организации в целом.

Заметим, что указанный порядок применяется только по обособленным подразделениям на территории РФ. Если обособленное подразделение находится за пределами территории РФ, то применяется иной порядок уплаты налога (установлен ст.310 НК РФ).

Пример. Организация зарегистрирована в г. Москве и имеет обособленное подразделение в регионе с пониженной ставкой налога на прибыль.

За 2001 г. были следующие показатели:

– среднесписочная численность работников обособленного подразделения – 100 человек;

– среднесписочная численность работников по организации в целом – 1000 человек;

– расходы на оплату труда обособленного подразделения – 10 млн руб.;

– расходы на оплату труда по организации в целом – 30 млн руб.

Удельный вес среднесписочной численности работников обособленного подразделения в среднесписочной численности работников всей организации составляет 10 %.

Удельный вес расходов на оплату труда обособленного подразделения в расходах на оплату труда всех работников организации составляет 33 %.

Если предположить, что соотношение указанных выше показателей существенно не изменится, то выгоднее в учетной политике принять как базу для распределения расходы на оплату труда. В этом случае большая часть налогооблагаемой прибыли будет облагаться налогом по ставкам региона с пониженным налогообложением.

Следует учитывать, что с 1 января 2002 г. регионы не могут устанавливать слишком низкие ставки налога на прибыль, зачисляемую в региональный бюджет.

Так, в соответствии со ст.284 НК РФ общая налоговая ставка устанавливается в размере 24 %. При этом:

– сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 7,5 %, зачисляется в федеральный бюджет;

– сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 14,5 %, зачисляется в бюджеты субъектов РФ;

– сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 2 %, зачисляется в местные бюджеты.

Законодательные (представительные) органы субъектов РФ вправе снижать для отдельных категорий налогоплательщиков налоговую ставку в части сумм налога, зачисляемых в бюджеты субъектов РФ. Указанная ставка не может быть ниже 10,5 %.

Таким образом, регионы не могут снижать ставку налога более чем на 4 %.

Варианты исчисления и уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль

Возможны 3 варианта исчисления и уплаты платежей по налогу на прибыль:

1) общий,

2) ежемесячно,

3) ежеквартально.

Порядок исчисления и уплаты налога на прибыль определен ст. ст.286, 287 НК РФ.

Рассмотрим данные варианты.

1. Общий порядок уплаты налога на прибыль

Общий порядок уплаты налога на прибыль заключается в том, что по итогам каждого отчетного (налогового) периода (I квартала, полугодия, 9 месяцев и года) налогоплательщики исчисляют сумму квартального авансового платежа, которая определяется исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли, подлежащей налогообложению и рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания I квартала, полугодия, 9 месяцев и одного года, с учетом ранее начисленных сумм авансовых платежей.

Кроме того, в течение отчетного периода (квартала) налогоплательщики осуществляют ежемесячные авансовые платежи равными долями в размере 1/3 подлежащего уплате квартального авансового платежа за квартал, предшествующий кварталу, в котором производится уплата ежемесячных авансовых платежей. При этом размер таких платежей, причитающихся к уплате в I квартале текущего налогового периода, принимается равным размеру ежемесячного авансового платежа, причитающегося к уплате налогоплательщиком в последнем квартале предыдущего налогового периода.

Квартальные авансовые платежи необходимо производить не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчетный период, а ежемесячные авансовые платежи, подлежащие уплате в течение отчетного периода, – в срок не позднее 15-го числа каждого месяца этого отчетного периода.

Таким образом, при общем порядке налогоплательщики осуществляют:

– ежеквартально авансовые платежи исходя из фактической прибыли, полученной нарастающим итогом с начала года;

– ежемесячные авансовые платежи в размере 1/3 фактически уплаченного квартального авансового платежа за предыдущий квартал.

Пример. Предположим, что налог на прибыль за I квартал составил 90 руб., а за полугодие – 180 руб.

В этом случае:

авансовый платеж за I квартал (до 30 апреля) составит 90 руб.;

ежемесячно за апрель, май, июнь уплачивается по 30 руб.;

авансовый платеж за первое полугодие (до 30 июля) в сумме 90 руб. не производится, так как ежемесячные платежи зачитываются в счет уплаты ежеквартального платежа;

ежемесячно за июль, август, сентябрь уплачивается по 30 руб.

2. Ежемесячный порядок уплаты налога на прибыль

Налогоплательщики имеют право перейти на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли, уведомив об этом налоговый орган не позднее 31 декабря года, предшествующего налоговому периоду, в котором происходит переход на эту систему авансовых платежей. При этом данная система не может изменяться налогоплательщиком в течение налогового периода.

Налог платится ежемесячно исходя из фактически полученной прибыли, рассчитываемой нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего месяца, не позднее 30-го числа месяца, следующего за отчетным периодом.

Пример. Предположим, что налог на прибыль за январь составил 30 руб., за январь – февраль – 60 руб., за январь – март – 90 руб.

В этом случае ежемесячно уплачивается по 30 руб.

3. Ежеквартальный порядок уплаты налога на прибыль

Организации, у которых за предыдущие четыре квартала выручка от реализации не превышала в среднем 3 млн руб. за каждый квартал, а также бюджетные учреждения, иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, некоммерческие организации, не имеющие дохода от реализации товаров (работ, услуг), участники простых товариществ в отношении доходов, получаемых ими от участия в простых товариществах, инвесторы соглашений о разделе продукции в части доходов, полученных от реализации указанных соглашений, выгодоприобретатели по договорам доверительного управления осуществляют только квартальные авансовые платежи по итогам отчетного периода.

Таким образом, в рассматриваемом случае налог на прибыль уплачивается, как при общем порядке, но без ежемесячных авансовых платежей, а квартальные авансовые платежи – не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчетный период.

Пример. Предположим, что налог на прибыль за I квартал составил 90 руб., а за полугодие – 180 руб.

В этом случае производится:

авансовый платеж за I квартал (до 30 апреля) в сумме 90 руб.;

авансовый платеж за первое полугодие (до 30 июля) в сумме 90 руб.

Ежеквартальная уплата НДС

Налоговый период установлен ст.163 НК РФ. По общему правилу он составляет один календарный месяц. В то же время для налогоплательщиков с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС и налога с продаж, не превышающими 1 млн руб., налоговым периодом является квартал, то есть налогоплательщик вправе представлять декларации, а также уплачивать НДС ежеквартально.

Выгода от ежеквартальной уплаты НДС заключается в том, что налогоплательщик не платит ежемесячно НДС и таким образом отсрочивает свои платежи в бюджет.

Следует отметить, что при таком порядке уплаты НДС в бюджет нет необходимости делать соответствующее указание в учетной политике.

Рассмотрим вопросы, связанные с уплатой НДС ежеквартально.

Прежде всего проанализируем основное условие для получения права уплачивать НДС ежеквартально – ежемесячная в течение квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС и налога с продаж не должна превышать 1 млн руб.

Как определяется выручка от реализации?

Согласно ст.39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, и на безвозмездной основе.

В соответствии со ст.146 НК РФ объектом обложения НДС является не только реализация товаров (работ, услуг), но и некоторые иные виды объектов.

Можно сделать вывод, что предел в 1 млн руб. не должна превышать только выручка от реализации товаров (работ, услуг). Остальные объекты обложения не учитываются при определении условия для права на ежеквартальную уплату НДС.

Пример. В хозяйственной деятельности организации в I квартале имели место следующие операции (суммы без НДС и налога с продаж):

Январь

Реализация товаров (работ, услуг) – 800 тыс. руб.

Строительно-монтажные работы для собственного потребления – 900 тыс. руб.

Февраль

Реализация товаров (работ, услуг) – 700 тыс. руб.

Передача товаров для собственных нужд – 400 тыс. руб.

Март

Реализация товаров (работ, услуг) – 900 тыс. руб.

Ввоз товаров на таможенную территорию РФ – 500 тыс. руб.

Учитывая, что выручка от реализации товаров (работ, услуг) не превысила 1 млн руб. за каждый месяц, налогоплательщик вправе ежеквартально уплачивать НДС.

Если налогоплательщик определяет выручку для налогообложения по оплате, то, применяя указанный выше критерий, следует ли признавать выручку по начислению или по оплате?

В соответствии со ст.167 НК РФ дата реализации товаров (работ, услуг) может определяться либо по отгрузке, либо по оплате.

Учитывая это обстоятельство, организациям, определяющим выручку по оплате, следует при определении критерия принимать выручку также по оплате.

Пример.

Январь

Отгружено товаров (работ, услуг) – 800 тыс. руб.

Оплачено – 500 тыс. руб.

Февраль

Отгружено товаров (работ, услуг) – 700 тыс. руб.

Оплачено – 600 тыс. руб.

Март

Отгружено товаров (работ, услуг) – 800 тыс. руб.

Оплачено – 1100 тыс. руб.

Организация, определяющая выручку для налогообложения по оплате, не вправе уплачивать НДС ежеквартально, так как в марте выручка от реализации товаров (работ, услуг) превысила 1 млн руб.

Следует обратить внимание, что порядок применения ежеквартальной уплаты НДС таит в себе некоторые опасности для налогоплательщика. Так, выполнены ли условия для ежеквартальной уплаты налога или нет, может быть известно только по окончании квартала. При этом не исключена ситуация, когда налогоплательщик в течение квартала не представлял ежемесячные декларации и не уплачивал ежемесячно налог (полагая, что сумма выручки не превысит установленного ограничения), однако по окончании квартала выяснится, что налогоплательщик не выполнил условия для ежеквартальной уплаты налога (например, если в последнем месяце квартала выручка превысила 1 млн руб.). В этой ситуации налогоплательщик может быть подвергнут штрафу за непредставление декларации (ст.119 НК РФ), неуплату налога (ст.122 НК РФ), а также возникнет обязанность по уплате сумм пени.

Поэтому переходить на ежеквартальную уплату НДС следует только в том случае, если есть большая уверенность, что за каждый месяц квартала сумма выручки от реализации не превысит установленного предела.

Как поступить, если налогоплательщик до окончания квартала выявил, что превысил установленный предел выручки для применения ежеквартальной уплаты налога?

Предположим, в январе выручка составила 500 тыс. руб., в феврале – 650 тыс. руб., а в марте – 1100 тыс. руб. При этом налогоплательщик полагал, что будет иметь право уплачивать НДС ежеквартально.

В указанной ситуации налогоплательщик выявил, что превысил установленную норму, только по окончании марта.

Для того чтобы минимизировать сумму санкций, следует:

1) рассчитать сумму НДС за январь, февраль, март. Рассчитать пени по платежам за январь, февраль;

2) уплатить сумму НДС и пени, рассчитанные выше (платеж за март можно осуществить в срок, установленный для этого отчетного периода);

3) представить налоговые декларации по НДС за январь, февраль, март.

Если выполнить все эти действия, то, по мнению автора, санкции к налогоплательщику не могут быть применены, так как согласно п.4 ст.81 НК РФ если заявление о дополнении и изменении налоговой декларации делается после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если указанное заявление он сделал до момента, когда узнал об обнаружении налоговым органом ошибки либо о назначении выездной налоговой проверки. Кроме того, налогоплательщик освобождается от ответственности при условии, что до подачи такого заявления он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Приведенные нормы регулируют ситуацию, связанную с исправлением ошибок в поданной декларации, а не случай, когда декларация вообще не представлена. Однако, по мнению автора, эти нормы должны применяться по аналогии.

Следует отметить еще одну сложность ежеквартальной уплаты НДС, хотя эта сложность уже для налогового органа.

Возможна ситуация, когда в одном из месяцев квартала допущено превышение установленного предела выручки, но в целом за квартал сумма выручки не превышает 3 млн руб. В этом случае из представленной налогоплательщиком за квартал декларации налоговый орган не сможет выявить, что налогоплательщик превысил установленный предел выручки и не имеет права на ежеквартальную уплату НДС. Если налогоплательщик не сообщит самостоятельно о нарушении, то налоговый орган сможет выявить такое нарушение только при выездной проверке.

Пример. В январе выручка составила 600 тыс. руб., в феврале – 700 тыс. руб., а в марте – 1200 тыс. руб. По окончании квартала налогоплательщик представил декларацию за I квартал.

В этом случае в представленной декларации будет указано, что выручка от реализации за I квартал составляет 2500 руб., и налоговый инспектор не сможет выявить, что налогоплательщик не имеет права на ежеквартальную уплату НДС.

Освобождение от уплаты НДС

Налоговый кодекс РФ предусматривает для организаций и индивидуальных предпринимателей с небольшими оборотами возможность получить освобождение от уплаты НДС. Порядок предоставления освобождения предусмотрен ст.145 НК РФ, согласно которой, применяя освобождение по ст.145 НК РФ, нет необходимости указывать этот факт в учетной политике.

Такое освобождение не распространяется на таможенный НДС, который уплачивается в связи с ввозом товаров на территорию РФ (пп.4 п.1 ст.146 НК РФ). Кроме того, освобождение не распространяется на ситуации, когда налогоплательщик выступает налоговым агентом. Так, если налогоплательщик оплачивает аренду государственного или муниципального имущества или выплачивает доход иностранной организации, не зарегистрированной на территории РФ, то российский налогоплательщик обязан удержать и перечислить НДС в бюджет.

В случае получения освобождения от обязанностей налогоплательщика организации и предприниматели обязаны выставлять счета-фактуры. При этом делается соответствующая надпись или ставится штамп «Без налога (НДС)». Это требование установлено п.5 ст.168 НК РФ.

Прежде чем рассматривать правила, установленные указанной выше статьей, рассмотрим: кому выгодно применять освобождение от уплаты НДС?

Каким бы странным ни казался этот вопрос, существует большое количество организаций и индивидуальных предпринимателей, которым невыгодно применять освобождение.

Пример. Организация приобретает товар у поставщика за 120 руб. с учетом НДС 20 руб.

Предположим, что эта организация занимается торговлей и планирует получить прибыль в сумме 50 руб.

Если организация освобождена от уплаты налога, то ей следует реализовать товар по цене 170 руб., если же она не освобождена от уплаты налога, то следует реализовать товар по цене 180 руб. (в том числе 30 руб. НДС).

При этом покупателю может быть выгоднее приобрести товар по цене 180 руб. с НДС, так как в этом случае на 30 руб. уменьшается сумма НДС, а затраты на приобретение составляют 150 руб.

Если в указанном случае налогоплательщик реализует товары организациям и индивидуальным предпринимателям, то им невыгодно приобретать товары у налогоплательщика, освобожденного от НДС.

Невыгодно применять такое освобождение и организациям, которые осуществляют экспорт товаров (работ, услуг). Дело в том, что в соответствии с п.9 ст.165 НК РФ налогоплательщики, получившие освобождение от НДС согласно ст.145 НК РФ, не применяют по экспортным операциям ставку НДС 0 %. Фактически это означает, что такие налогоплательщики не смогут получить возмещение сумм НДС, уплаченных поставщикам, тогда как «обычные» экспортеры получат такое возмещение.

Попробуем выделить тех налогоплательщиков, кому получение освобождения от НДС выгодно.

1. Налогоплательщики, реализующие товары (работы, услуги) населению.

Население, приобретая товар, не принимает к вычету входящий НДС. Поэтому получение освобождения организациям, реализующим товары (работы, услуги) населению, выгодно.

Это видно из приведенного выше примера – покупателю (физическому лицу) выгоднее приобрести товар по цене 170 руб. у налогоплательщика, освобожденного от НДС, чем по цене 180 руб. у налогоплательщика, уплачивающего НДС.

2. Налогоплательщики, у которых доля затрат, оплачиваемых с НДС, невелика.

При производстве продукции (работ, услуг) налогоплательщик несет определенные затраты. Часть этих затрат осуществляется путем приобретения товаров (работ, услуг) у других организаций. Такие затраты обычно содержат в себе НДС. В случае если доля таких затрат (с НДС) невелика, то налогоплательщику может быть выгодно применение освобождения от НДС.

Пример. Организация оказывает аудиторские услуги. Основные затраты, связанные с оказанием услуг, – расходы на оплату труда. Остальные расходы незначительны.

Предположим, что затраты на оплату труда (с учетом ЕСН) составили 7000 руб. Организация планирует получить прибыли 3000 руб. В этом случае организация, получившая освобождение, должна реализовать услугу за 10 000 руб. При этом организация, не применяющая освобождение, должна реализовать услугу за 12 000 руб.

Для покупателя, который использует приобретаемые товары (работы, услуги) для производственной цели, нет разницы, у кого приобретать эти товары (работы, услуги) – у налогоплательщика, получившего освобождение или нет. Это связано с тем, что затраты на приобретение товара в обоих случаях составят 10 000 руб. (если, конечно же, покупатель не освобожден от НДС или не использует товары, работы, услуги для деятельности, не облагаемой НДС).

Приобретая товары (работы, услуги) по цене 12 000 руб. с учетом НДС, 2000 руб. принимаются к вычету. Однако более низкая цена может привлекать покупателей.

3. Налогоплательщики, реализующие товары (работы, услуги) покупателям, которые не уплачивают НДС.

Если налогоплательщик реализует товары (работы, услуги) лицам, которые не уплачивают НДС, то освобождение для этого налогоплательщика выгодно. Это видно из приведенных выше примеров.

Кто (кроме населения) может не платить НДС?

Не платят НДС:

– лица, уплачивающие единый налог на вмененный доход;

– организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности;

– лица, реализующие товары (работы, услуги), освобожденные от НДС (по ст.149);

– лица, оказывающие работы, услуги, местом реализации которых не является территория РФ (ст.148 НК РФ);

– лица, освобожденные от обязанностей плательщика НДС (по ст.145 НК РФ).

Порядок получения освобождения от НДС

Термин «освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога» будем именовать «освобождение от НДС».

Условие 1

Организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога и налога с продаж не превысила в совокупности 1 млн руб.

Пример. Организация планирует получить освобождение от НДС с 1 октября 2001 г. Выручка от реализации товаров (работ, услуг) составила (без НДС и налога с продаж):

июль – 300 тыс. руб.;

август – 400 тыс. руб.;

сентябрь – 200 тыс. руб.

Учитывая, что выручка за июль – сентябрь составила 900 тыс. руб., условие 1 выполнено.

Статья 146 НК РФ, помимо выручки от реализации товаров (работ, услуг), предусматривает и иные объекты обложения:

– передачу на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на доходы организаций;

– выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

– ввоз товаров на таможенную территорию РФ.

Применяя условие 1, следует учитывать только выручку от реализации товаров (работ, услуг).

Пример. Организация планирует получить освобождение от НДС с 1 октября 2001 г. Выручка от реализации товаров (работ, услуг) составила (без НДС и налога с продаж) за июль – сентябрь 900 тыс. руб. Кроме того, стоимость выполнения строительно-монтажных работ для собственного потребления составила за этот период 2000 тыс. руб.

Учитывая, что выручка за июль – сентябрь составила 900 тыс. руб., условие 1 выполнено.

Если организация определяет выручку для налогообложения по оплате, то при определении установленного предела в сумме 1 млн руб. следует определять выручку по отгрузке или по оплате?

По мнению автора, в этом случае выручку следует определять по оплате. Косвенно эта точка зрения подтверждается тем, что в качестве документов, подтверждающих сумму выручки, в налоговый орган представляют налоговые декларации. В налоговых декларациях сумма выручки указывается по оплате (если таким способом организация определяет выручку).

Пример. Организация определяет выручку от реализации по оплате. Эта организация отгрузила товар покупателям на сумму (без НДС):

январь – 500 тыс. руб.;

февраль – 400 тыс. руб.;

март – 500 тыс. руб.

При этом за период январь – март поступила оплата за отгруженный товар на сумму 700 тыс. руб. (без НДС).

Учитывая, что сумма выручки от реализации по оплате менее 1 млн руб., организация вправе получить освобождение с 1 апреля.

Условие 2

Организации и индивидуальные предприниматели, претендующие на получение освобождения от НДС, не должны реализовывать подакцизные товары и подакцизное минеральное сырье. Это условие установлено п.2 ст.145 НК РФ.

Фактически это означает, что даже если налогоплательщик не уплачивает акцизы, но реализует подакцизные товары, то он не имеет права на получение освобождения от НДС. Перечень подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья указан в ст.181 НК РФ.

Пример. Организация розничной торговли реализует продукты питания и сигареты.

Учитывая, что сигареты являются подакцизным товаром, право на освобождение организация получить не может.

Если организация ранее реализовывала подакцизные товары (подакцизное минеральное сырье), а в настоящее время не реализует их, то имеет ли она право на освобождение?

Следует отметить, что НК РФ не дает четкого ответа на этот вопрос. В п.2.2 Методических рекомендаций дано пояснение, что налогоплательщики, реализовавшие в каком-либо из трех предшествующих последовательных календарных месяцев подакцизные товары и подакцизное минеральное сырье, не имеют права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика.

Таким образом, для получения права на освобождение необходимо, чтобы налогоплательщик в течение 3-месячного периода до даты, с которой планируется получение освобождения, не реализовывал подакцизные товары и подакцизное минеральное сырье.

Условие 3

Лица, претендующие на освобождение от НДС, должны представить соответствующее письменное заявление и документы, подтверждающие право на такое освобождение, в налоговый орган по месту своего учета не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого эти лица претендуют на такое освобождение.

Если налогоплательщик претендует на освобождение от НДС с 1 октября, то заявление и документы должны быть представлены не позднее 20 октября.

При этом возникает следующий вопрос: если налогоплательщик планирует с 1 октября получить освобождение, то вправе ли он начиная с этой даты не исчислять НДС до получения решения об освобождении?

Сложность вопроса состоит в том, что налоговый орган может и отказать в освобождении. В этом случае налогоплательщик должен будет доначислить НДС по совершенным ранее операциям.

Поэтому наиболее осторожный путь – уплачивать НДС до даты получения решения налогового органа на предоставление освобождения. Решение налогового органа должно быть вынесено в течение 10 дней со дня представления документов.

Чтобы ускорить решение, налогоплательщику следует представить документы ранее установленного крайнего срока (20-е число). Так, если налогоплательщик представит заявление и документы 1-го числа, то налоговый орган будет обязан вынести решение не позднее 11-го числа.

Форма заявления на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика утверждена Приказом МНС России от 29.01.2001 N БГ-3-03/23.

Следует отметить, что данный Приказ фактически установил не только форму заявления, но и перечень документов, которые должны быть представлены налогоплательщиком, причем этот перечень довольно обширный.

Налогоплательщик должен представить:

– налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость за прошедшие 3 календарных месяца;

– выписку из бухгалтерского баланса (представляют организации) и документы, подтверждающие сумму выручки (дохода) от реализации товаров (работ, услуг);

– выписку из бухгалтерского баланса (представляют организации) и документы, подтверждающие сумму образовавшейся дебиторской задолженности;

– книгу продаж (предъявляется налоговому инспектору, принимающему заявление);

– журнал полученных и выставленных счетов-фактур (предъявляется налоговому инспектору, принимающему заявление);

– книгу доходов и расходов (представляют индивидуальные предприниматели налоговому инспектору, принимающему заявление);

– справку налогового органа об отсутствии задолженности по налогам и сборам (составляется налоговым органом).

Так, например, непонятно, как выписка из баланса может подтверждать сумму выручки. Документами, подтверждающими сумму выручки, являются отчет о прибылях и убытках (форма N 2), а также декларации по НДС. Также непонятно, зачем представляется справка налогового органа об отсутствии задолженности по налогам и сборам. НК РФ обусловливает получение освобождения отсутствием задолженности перед бюджетом.

В течение 10 дней со дня представления документов налоговые органы проверяют их и выносят решение соответственно:

– о правомерности освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика либо об отсутствии права на освобождение;

– о продлении срока освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика либо об отказе в таком продлении.

Применение освобождения от НДС

Освобождение организаций и индивидуальных предпринимателей от исполнения обязанностей налогоплательщика при выполнении ими указанных выше условий дается на срок, равный 12 последовательным календарным месяцам.

В течение периода освобождения налогоплательщик обязан выполнить следующее условие: в течение срока освобождения сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС и налога с продаж за каждые три последовательных календарных месяца в совокупности не должна превышать 1 млн руб.

Следует подчеркнуть, что данное условие должно быть выполнено не только для трех месяцев квартала, но и для любых трех последовательных календарных месяцев.

Если в течение периода, в котором налогоплательщики были освобождены от НДС, выручка от реализации товаров (работ, услуг) превысит установленное ограничение, то налогоплательщики начиная с 1-го числа месяца, в котором имело место такое превышение, и до окончания периода освобождения утрачивают право на освобождение и уплачивают налог на общих основаниях.

Пример. Налогоплательщик получил освобождение с 1 апреля. В течение срока освобождения выручка от реализации составила:

апрель – 100 тыс. руб.;

май – 400 тыс. руб.;

июнь – 200 тыс. руб.;

июль – 150 тыс. руб.;

август – 600 тыс. руб.;

сентябрь – 200 тыс. руб.;

октябрь – 300 тыс. руб.;

ноябрь – 100 тыс. руб.;

декабрь – 150 тыс. руб.;

январь – 200 тыс. руб.;

февраль – 250 тыс. руб.;

март – 300 тыс. руб.

Из примера видно, что выручка за август – октябрь составила 1100 тыс. руб. Следовательно, начиная с 1 ноября налогоплательщик теряет право на освобождение и уплачивает НДС по оборотам с этой даты.