Текст книги "Современный бухгалтерский учет. Основной курс от аудитора Евгения Сивкова"

2.2. Принципы бухгалтерского учета

Принципы бухгалтерского учета – это основные, базовые положения, которые образуют логический костяк национальных стандартов бухгалтерского учета и предопределяют все последующие, вытекающие из них утверждения. В отличие от естественных наук с их объективными законами, эти принципы учета как научной дисциплины составляются людьми, теоретиками в области бухгалтерского учета, и служат определенной гарантией интересов пользователей бухгалтерской отчетности. У разных авторов их количество и наименования различаются, но сущность их остается неизменной.

• Принцип независимости – бухгалтерский отдел является самостоятельной структурной единицей организации и не может входить в состав какого-либо другого подразделения. На его деятельность не должны оказывать влияние ни другие подразделения, ни отдельные сотрудники организации.

• Принцип денежного измерения – количественное измерение и исчисление фактов хозяйственной деятельности и производственных процессов ведется в валюте Российской Федерации (в рублях). Если же для оценки имущества или обязательств использовалась иностранная валюта, то в бухгалтерском учете ее необходимо перевести в национальную валюту по курсу на момент совершения операции или составления отчетности.

• Принцип автономности – предполагается, что та или иная организация существует как единое самостоятельное юридическое лицо; ее имущество строго обособлено от имущества ее совладельцев, работников и других организаций. В бухгалтерском учете и балансе отражается только имущество, которое признается собственностью именно этой конкретной организации. Все имущество и обязательства, не принадлежащие организации, учитываются на забалансовых счетах, т. е. за балансом организации.

• Принцип двойной записи – ведется двойное непрерывное отражение хозяйственных явлений, фактов и операций, предопределенное использованием двойной записи на взаимосвязанных счетах, т. е. одновременно и на одинаковую сумму по дебету одного и кредиту другого бухгалтерского счета.

• Принцип действующей организации – предполагается, что организация нормально функционирует и будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем, погашая обязательства перед поставщиками, потребителями и иными партнерами в установленном порядке, у нее отсутствуют намерения существенного сокращения деятельности или ликвидации. Этот принцип обусловливает необходимость увязки активов организации с ее будущей прибылью, которая может быть получена при помощи этих активов.

• Принцип объективности – все хозяйственные операции должны находить отражение в бухгалтерском учете, быть зарегистрированными на протяжении всех этапов учета, подтверждаться первичными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. На сформированную бухгалтерскую информацию не должны влиять субъективные суждения бухгалтера.

• Принцип осмотрительности – предполагается определенная степень осторожности в процессе формирования суждений, необходимых при расчетах, производимых в условиях неопределенности, позволяющая избежать завышения активов или доходов, и занижения обязательств, или расходов. Пренебрежение указанным принципом может привести к тому, что финансовая отчетность перестанет быть нейтральной и, следовательно, утратит надежность. При получении прибыли или выполнении расходов нужно иметь веские доказательства их правомерности. Отсюда следует, что принцип осмотрительности имеет две стороны:

✓ доход признается, когда имеется на то обоснованная уверенность;

✓ расход признается, как только возникает обоснованная возможность.

• Принцип периодичности – производится регулярное, периодически повторяющееся балансовое обобщение – составление баланса и отчетности за год, полугодие, квартал, месяц. Названный принцип обеспечивает сопоставимость отчетных данных, позволяет по истечении определенных периодов времени исчислить финансовые результаты.

• Принцип начисления – все факты хозяйственной деятельности должны отражаться в бухгалтерском учете и включаться в отчетность в том отчетном периоде, в котором они имели место. Этот принцип обеспечивает сопоставимость доходов и расходов организации определенного периода.

• Принцип последовательности – предприятия могут самостоятельно выбирать метод учета, но с условием соблюдать его в течение достаточно долгого времени (не менее года), пока не возникнут достаточно веские причины для его изменения. В противном случае возникнет ситуация несоизмеримости показателей.

• Принцип существенности – предполагается, что незначительные события могут не приниматься во внимание, но вся важная информация, неточность или отсутствие которой влияет на финансовые результаты или принятие управленческих решений, должна быть раскрыта полностью.

• Принцип конфиденциальности – содержание внутренней учетной информации – коммерческая тайна, за ее разглашение и нанесение ущерба интересам организации предусмотрена установленная законодательством ответственность.

Принципы бухгалтерского учета сформированы на основании отечественной теории и практики и являются обобщенной информацией о допущениях и требованиях, регламентирующих организацию бухгалтерского учета. Под допущениями и требованиями в учете понимаются условия деятельности организации, которые должны соблюдаться в течение периода действия учетной политики, т. е. собственного варианта ведения бухгалтерского учета. Они закреплены федеральным законодательством, в частности Федеральным законом «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ и Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ1/2008, которые мы будем рассматривать в π.и. 3.2. и 4.7. настоящего учебника.

2.3. Объекты бухгалтерского учета, их классификация и оценка

Предметом бухгалтерского учета является хозяйственная деятельность организации. Составными частями предмета бухгалтерского учета являются объекты бухгалтерского учета. К ним относятся:

• имущество (хозяйственные средства, активы) организации;

• обязательства организации (источники формирования ее имущества);

• хозяйственные операции, вызывающие изменение имущества и источников их формирования.

Активы – это хозяйственные средства, контроль над которыми организация получила в результате свершившихся фактов хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем.

Будущие экономические выгоды – это потенциальная возможность активов прямо или косвенно способствовать притоку денежных средств в организацию. Считается, что актив принесет в будущем экономические выгоды организации, когда он может быть:

• использован обособленно или в сочетании с другими активами в процессе производства продукции, работ, услуг, предназначенных для продажи;

• обменен на другой актив;

• использован для погашения обязательств;

• распределен между собственниками организации.

Материально-вещественная форма актива и юридические условия его использования не являются критериями отнесения его к активам.

В зависимости от состава и функциональной роли (характера использования) активы организации разделяют на две группы: внеоборотные активы (основной капитал) и оборотные активы (оборотный капитал).

Внеоборотные активы включают в себя:

• основные средства;

• нематериальные активы;

• вложения во внеоборотные активы.

Основные средства формируются из средствтруда, срокслужбы которых превышает 12 месяцев. Они участвуют в процессе производства длительное время, сохраняя при этом натуральную форму, и применяются в различных сферах приложения общественного труда (материальное производство, товарное обращение и непроизводственная сфера). Их стоимость переносится на создаваемую продукцию не сразу, а частями, по мере износа.

Нематериальные активы не имеют физической основы, но имеют стоимостную оценку и приносят доход организации. К ним относятся, например, исключительные права владельца на изобретения, на промышленный образец, на товарный знак, а также деловая репутация организации. Как и основные средства, нематериальные активы переносят свою стоимость на создаваемый продукт не сразу, а частями, по мере амортизации.

Вложения во внеоборотные активы представляют собой затраты организации на объекты, которые будут в последующем приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств или нематериальных активов.

Оборотные активы включают в себя:

• материальные оборотные средства;

• денежные средства;

• финансовые вложения;

• средства в расчетах.

Материальные оборотные средства – это сырье и материалы, топливо, полуфабрикаты, незавершенное производство, животные на выращивании и откорме, расходы будущих периодов, готовая продукция, предназначенная для реализации, т. е. находящаяся на складе или отгруженная покупателям.

Денежные средства – это наличные деньги в кассе организации, на расчетном счете и других счетах в банках, денежные документы, переводы в пути.

Финансовые вложения – это инвестиции в акции акционерных обществ, уставные (складочные) капиталы других организаций, долговые ценные бумаги, вклады по договору простого товарищества, предоставленные другим организациям займы.

Средства в расчетах – это дебиторская задолженность покупателей за проданные товары, поставщиков товаров по полученным авансам, покупателей и поставщиков по предъявленным претензиям, работников организации по подотчетным суммам, возмещению материального ущерба, предоставленным им организацией займам и др.

Пассивы организации отражают источники финансирования ее деятельности, другими словами, источники формирования и движения активов. Любая коммерческая организация может привлекать в своей деятельности два источника финансовых средств – собственный капитал и заемный капитал (созданный за счет обязательств).

Собственный капитал включает в себя:

• уставный капитал;

• выкупленные акции (доли);

• добавочный капитал;

• резервный капитал;

• нераспределенная прибыль;

• целевое финансирование.

Уставный капитал представляет собой совокупность в денежном выражении вкладов (долей, акций по номинальной стоимости) учредителей (участников) в имущество организации при ее создании для обеспечения деятельности в размерах, определенных учредительными документами.

Выкупленные акции – это собственные акции, выкупленные у акционеров с целью их последующей перепродажи, аннулирования или распределения среди своих работников.

Добавочный капитал – это стоимость имущества, внесенного учредителями (акционерами) сверх зарегистрированного уставного капитала, а также начисления, образующиеся в результате дооценки имущества в результате переоценки и безвозмездно полученное имущество.

Резервный капитал представляет собой часть собственного капитала, выделенного из чистой прибыли путем ежегодных отчислений для покрытия возможных балансовых убытков и других потерь.

Нераспределенная прибыль – это чистая прибыль общества, остающаяся после уплаты налогов и выплаты дивидендов, используемая в целях реинвестирования на нужды развития.

Целевое финансирование – это средства (денежные или имущественные), получаемые организацией безвозмездно и которые должны быть использованы им строго по назначению.

Заемный капитал – это часть стоимости активов организации, сформированная за счет обязательств (заемных средств) организации перед другими организациями, физическими лицами, собственниками и своими работниками. Заемный капитал включает в себя:

• краткосрочные и долгосрочные кредиты банка;

• заемные средства;

• кредиторская задолженность;

• обязательства по распределению.

Кредиты банков делятся по срокам на краткосрочные – до 1 года, и долгосрочные – свыше 1 года и различаются по целям финансирования: оборотных средств или капитальных вложений.

Заемные средства – это полученные от других организаций займы под векселя и другие обязательства, а также средства от выпуска и продажи акций и облигаций организации. Займы, полученные на срок до одного года, являются краткосрочными, а на срок более одного года – долгосрочными.

Кредиторская задолженность – это задолженность данной организации другим организациям, которые называются кредиторами. Кредиторов, задолженность которым возникла в связи с покупкой у них материальных ценностей, называют поставщиками, а кредиторов, которым предприятие должно по нетоварным операциям, – прочими кредиторами.

Обязательства по распределению – это задолженности рабочим и служащим по заработной плате, органам социального страхования и налоговым органам по платежам в бюджет. Они появляются в связи с тем, что момент возникновения долга не совпадает со временем его уплаты. Обязательства по распределению по своему экономическому содержанию существенно отличаются от других привлеченных средств, так как образуются путем начисления, а не поступают со стороны.

Финансово-хозяйственная деятельность организации складывается из различных хозяйственных операций, каждая из которых представляет собой часть процессов ее хозяйственной деятельности. Эти процессы являются составными частями кругооборота имущества. В бухгалтерском учете отражается кругооборот имущества организации и формируется информация о его состоянии и размещении на различных стадиях кругооборота, о происходящих при этом расходах и получаемых доходах, а также об изменении величины имущества организации в виде финансового результата – прибыли или убытка.

Хозяйственные процессы организации состоят из отдельных хозяйственных операций, содержанием которых являются движение средств, смена одной формы имущества на другую. Основное содержание работы любого предприятия составляют процессы снабжения, производства и реализации продукции, которые взаимосвязаны, дополняют друг друга и являются объектами бухгалтерского учета. У организации могут быть и другие хозяйственные операции (по ремонту основных средств, капитальному строительству, финансовым вложениям и др.).

Все хозяйственные операции по степени их влияния на величину собственного капитала подразделяются на следующие группы:

• операции, увеличивающие собственный капитал;

• операции, уменьшающие собственный капитал;

• операции, не оказывающие влияния на величину собственного капитала.

При отнесении операции к соответствующей группе показательной является относительная величина собственного капитала к сумме обязательств организации.

К операциям, увеличивающим собственный капитал, относятся те, в результате которых уменьшается или не изменяется сумма обязательств организации, например безвозмездное получение имущества от другой организации по договору дарения. В результате этой операции увеличиваются активы и пассивы организации. Так как при осуществлении этой операции обязательства организации не изменялись, в составе пассивов увеличился собственный капитал.

К операциям, уменьшающим собственный капитал, относятся те, в результате которых увеличивается или не изменяется сумма обязательств организации, например начисление налога на прибыль, подлежащего взносу в бюджет. Эта операция изменяет структуру пассивов без движения активов. В результате увеличиваются обязательства организации, а сумма собственного капитала уменьшается.

К операциям, не оказывающим влияние на величину собственного капитала организации, относятся те, в результате которых происходит одновременное увеличение или уменьшение активов организации и ее обязательств, например, перечислены в бюджет суммы налога на прибыль. Этой операции соответствует одновременное уменьшение активов и пассивов организации. При этом уменьшение пассивов происходит только в результате уменьшения обязательств. Следовательно, собственный капитал не меняется.

Оценка объектов бухгалтерского учета производится организацией для их отражения в бухгалтерской отчетности в денежном выражении.

Имущество, приобретенное заплату, оценивается путем суммирования фактически произведенных расходов на его покупку. Фактически произведенные расходы включают в себя затраты на приобретение имущества, уплачиваемые проценты по предоставленному коммерческому кредиту, наценки (надбавки), комиссионные вознаграждения, таможенные пошлины и иные платежи, затраты на транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые сторонней организацией.

Имущество, полученное безвозмездно оценивается по рыночной стоимости на дату оприходования. Текущая рыночная стоимость формируется на основе цены, действующей на дату оприходования имущества, полученного безвозмездно, на данный или аналогичный вид имущества. Сведения о действующей цене должны быть подтверждены документально или экспертным путем.

Имущество, произведенное в самой организации оценивается по стоимости его изготовления – это фактически произведенные затраты на изготовление объекта имущества (стоимость израсходованных сырья, материалов, топлива и др.).

При невозможности установить стоимость объектов, полученных или переданных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств не денежными средствами, их оценивают исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты.

2.4. Понятие, построение и содержание бухгалтерского баланса

Для руководства хозяйственной деятельностью организации необходимо иметь информацию о располагаемых средствах. Бухгалтерский баланс отражает сведения о группировке хозяйственных средств и их источников на определенную дату и применяется для анализа хозяйственной деятельности предприятия, для того, чтобы изыскать внутренние резервы, сократить затраты и потери, а так же для оценки состояния предприятия внешними пользователями (акционерами, учредителями, кредиторами, банками).

Сам термин «баланс» (от лат. bis – дважды и Ians – чаша весов) означает две чаши весов и употребляется как символ равновесия, равенства. Бухгалтерский баланс представляет собой количественное соотношение, состоящее из двух частей, которые должны быть равны друг другу, так как они показывают поступление и расходование одного и того же количества денег, товара. Баланс отражают давно известный закон сохранения: «где сколько убудет – столько и прибудет».

Основой построения баланса является двойственная группировка объектов бухгалтерского учета (имущества) по их функциональной роли в процессе производственно-хозяйственной и финансовой деятельности и источникам формирования.

Баланс предполагает синтетический, обобщенный характер информации, позволяющий свести частные показатели, отдельные информационные взаимосвязи в целостную систему обобщенных данных в едином денежном измерителе. Он содержит информацию о деятельности предприятия, его обеспеченности собственными средствами, о фактическом наличии основных средств и запасах материальных ценностей.

В то же время баланс подводит итог деятельности предприятия за определенный календарный период. Баланс составляют на 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом. Это значит, что в балансе представлено состояние дел на предприятии в конкретный момент, а не полная картина деятельности в течение месяца. Например, в течение отчетного периода в кассе совершались различные операции с наличными деньгами: их получали, тратили, снова получали, а на момент составления баланса в кассе не оказалось ничего. В балансе будет отражено отсутствие денег, а все, что происходило с наличностью в течение этого времени, останется за пределами баланса.

Схематично бухгалтерский баланс представляет собой таблицу. Все ресурсы предприятия сгруппированы в активе баланса, а их источники образования – в пассиве баланса. Если актив отвечает на вопрос «что это?», то пассив отвечает на вопрос «чье это?».

Основным элементом баланса является балансовая статья (строка) актива и пассива баланса, соответствующая виду имущества, источников его формирования, обязательств организации. Статьи объединены в группы, а группы в разделы, исходя из экономического содержания. Актив отражает имущество предприятия и включает в себя два раздела: «Внеоборотные активы» и «Оборотные активы». Разделы в активе баланса расположены в порядке возрастания ликвидности. Пассив включает три раздела: «Капитал и резервы», «Долгосрочные пассивы» и «Краткосрочные пассивы».

Равенство итогов актива и пассива баланса называют валютой баланса.

Показатели баланса в денежной оценке указываются на начало и на конец отчетного периода и представляют собой стоимость остатков имущества, материалов, задолженности, сформированный капитал, фонды, займы, кредиты и прочие долги.

По времени составления бухгалтерские балансы могут быть:

• вступительный или начальный баланс – перед его составлением на предприятии проводится инвентаризация и оценка всего имущества;

• текущий баланс – периодически составляется в течение всего времени деятельности организации. Текущий баланс бывает трех видов:

✓ начальный (входящий) – составляется на начало отчетного периода;

✓ заключительный (исходящий) – составляется на конец отчетного периода;

✓ промежуточный – составляется за период между началом и концом отчетного периода;

• ликвидационный баланс – характеризует имущественное состояние предприятия на дату прекращения его деятельности за отчетный период;

• разделительные балансы – составляются в ходе разделения крупной организации на более мелкие структурные подразделения или при передаче одного или нескольких структурных подразделений данной организации другой организации;

• объединительный баланс – составляется в процессе объединения нескольких организаций в одну крупную организацию или при присоединении одной или нескольких структурных подразделений к данной организации.

По форме отражения оборота бухгалтерские балансы могут быть:

• баланс-брутто – включает регулирующие статьи, используется для научных исследований, а также для совершенствования информационных функций;

• баланс-нетто – исключает регулирующие статьи, отражает реальную стоимость имущества организации.

В настоящее время используется форма баланса, соответствующая с требованиями Международных бухгалтерских стандартов, и представляющая собой сальдовый баланс-нетто. Новая форма бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках утверждена Приказом Минфина РФ от 2 июля 2010 г., который вступает в силу, начиная с годовой бухгалтерской отчетности за 2011 год (см. Приложение № 1).

Приложение N1

к приказу Минфина РФ

от 2 июля 2010 г. N 66н

Формы бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках

Бухгалтерский баланс