Текст книги "Зачет (возврат) налогов, сборов, пеней и штрафов"

2.2. Зачет налога на доходы физических лиц

Особенностью уплаты налога на доходы физических лиц является то, что большинство налогоплательщиков уплачивает этот налог через налогового агента.

Если допущена переплата по данному налогу по различным причинам (налогоплательщик получил налоговый статус резидента; не с начала налогового периода начато предоставление стандартного, имущественного или профессионального налогового вычета, в связи с чем производится перерасчет удержанного налога; налоговым агентом допущена ошибка при исчислении налога на доходы физических лиц и удержана излишняя сумма и т. д.), налогоплательщику следует обращаться к налоговому агенту с письменным заявлением на момент, когда открылись обстоятельства, в связи с которыми налог на доходы физических лиц подлежит перерасчету.

Пунктом 1 ст. 231 НК РФ предусмотрено, что излишне удержанные из дохода налогоплательщика суммы налога подлежат возврату налоговым агентом по представлении налогоплательщиком соответствующего заявления. При этом перерасчет в случаях изменения налогового статуса или возникновения права на вычет производится с начала налогового периода.

Зачет или возврат излишне уплаченного налога на доходы физических лиц по итогам перерасчета производится в порядке, установленном ст. 78 и 231 НК РФ.

В соответствии с п. 4 ст. 78 НК РФ зачет суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика осуществляется на основании письменного заявления налогоплательщика по решению налогового органа.

Так, если производится перерасчет сумм налога на доходы физических лиц, взимаемого с иностранного работника, ставшего налоговым резидентом Российской Федерации, то он производится с даты, когда статус налогоплательщика более измениться не сможет, налоговый агент вправе произвести зачет сумм излишне уплаченного налога на доходы физических лиц в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому налогу. Вышеуказанный зачет производится до окончания налогового периода. Если по итогам налогового периода сумма переплаты налога будет зачтена не полностью либо в случае проведения перерасчета при окончательном определении налогового статуса работника по итогам налогового периода, возврат излишне удержанной налоговым агентом суммы налога может быть произведен в соответствии со ст. 78 НК РФ налогоплательщику налоговым агентом на основании заявления физического лица, поданного налоговому агенту, а налоговому агенту – налоговым органом на основании соответствующего заявления налогового агента о возврате (зачете), поданного в налоговый орган (см. например, письма Минфина России от 05.05.2008 № 03-04-06-01/115, от 14.02.2008 № 03-08-05).

Если же, например, у налогоплательщика возникает право на имущественный налоговый вычет, то согласно п. 3 ст. 220 НК РФ имущественный налоговый вычет в сумме, израсходованной налогоплательщиком на новое строительство или приобретение жилого дома, квартиры или доли (долей) в них, может быть предоставлен налогоплательщику до окончания налогового периода при его обращении к работодателю – налоговому агенту при условии подтверждения права налогоплательщика на имущественный налоговый вычет налоговым органом. В этом случае налоговый агент на основании письменного заявления налогоплательщика о предоставлении имущественного налогового вычета и уведомления, выданного налоговым органом, предоставляет налогоплательщику имущественный налоговый вычет, начиная с доходов, полученных налогоплательщиком с 1 января года, в котором у налогоплательщика возникло право на вышеуказанный вычет. Если по итогам налогового периода сумма дохода налогоплательщика, полученного у налогового агента, оказалась меньше суммы имущественного налогового вычета, указанной в уведомлении, налогоплательщик имеет право на получение остатка имущественного налогового вычета за отчетный и последующие налоговые периоды на основании письменного заявления при подаче им налоговой декларации в налоговый орган либо у налогового агента на основании нового уведомления за следующий налоговый период, полученного налогоплательщиком в налоговом органе, в порядке и на условиях, предусмотренных НК РФ (см. письмо Минфина России от 13.02.2007 № 03-04-06-01/35).

2.3. Возмещение НДС

Возможность возмещения (зачета, возврата) НДС, предусмотренного ст. 176 НК РФ, возникает у налогоплательщика, когда по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму НДС к уплате.

Налогоплательщик может подать декларацию, в которой заявляется право на возмещение (зачет, возврат) НДС, в течение трех лет после окончания того налогового периода, в котором сумма вычетов превысила общую сумму налога, то есть применительно к НДС с учетом его специфики исчисление трехлетнего срока начинается не с момента излишней уплаты налога, а с момента окончания соответствующего налогового периода [7]7
  П. 2 ст. 173 НК РФ, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 24.07.2007 по делу № Ф04-4192/2007(35616-А46-23), от 27.09.2004 по делу № Ф04-6818/2004(А27-4969-34), от 26.07.2007 по делу № Ф04-4572/2007(36749-А81-25).


[Закрыть].

Возмещение НДС предваряет камеральная проверка, срок проведения которой ограничен тремя месяцами с момента представления налоговой декларации (ст. 88, п. 1 ст. 176 НК РФ, определение ВАС РФ от 08.10.2007 № 11928/07 по делу № А12-15637/06-с60) и не продлевается. Если налоговый орган не провел камеральную проверку декларации налогоплательщика, он не может ссылаться на этот факт как на основание отказа в возмещении НДС.

Пример.

Закрытое акционерное общество обратилось в суд с заявлением об обязании налогового органа возместить обществу 3 747 186 руб. НДС путем возврата.

Общество представило 22 мая 2006 года в налоговый орган налоговую декларацию по НДС по налоговой ставке 0 % за апрель 2006 года, согласно которой налоговая база по НДС составила 0 руб., к вычету – 4 609 663 руб., в итоге к возмещению из бюджета – 4 609 663 руб. налога.

Установив неточности, допущенные при оформлении поданной декларации, в соответствии со ст. 81 НК РФ общество представило 3 июля 2006 года в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по НДС по налоговой ставке 0 % за апрель 2006 года, согласно которой налоговая база по операциям по реализации товаров, работ, услуг, применение налоговой ставки 0 % по которым подтверждено, составила 24 197 439 руб., к вычету было заявлено – 3 747 186 руб. НДС, в итоге к возмещению из бюджета – 3 747 186 руб. НДС.

Налоговый орган принял решение от 21.08.2006 № 16 16/99/2668 по результатам камеральной налоговой проверки первоначальной налоговой декларации общества об отказе в возмещении 3 747 186 руб. НДС. Основанием для принятия решения послужило отсутствие в налоговой декларации налоговой базы по НДС.

Общество одновременно с первоначально представленной декларацией представило пакет документов в подтверждение налоговых вычетов к налоговой декларации по НДС по налоговой ставке 0 % за апрель 2006 года, который соответствовал требованиям ст. 165 НК РФ, и документально подтвердило сумму НДС, заявленную к возмещению. Налоговое законодательство не предусматривает повторного представления налогоплательщиком документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, при подаче уточненной декларации.

Налоговый орган в нарушение действующего законодательства не учел в ходе камеральной проверки уточненную налоговую декларацию и представленный обществом пакет документов, предусмотренный ст. 165 НК РФ.

Налоговый орган не оспаривал правильность расчета суммы налогового вычета, не представил в материалы дела доказательства невыполнения обществом требований ст. 165 НК РФ, нелегитимности поставщиков, ошибок в оформлении документов, неоплаты обществом товара (работ, услуг), неотражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете, создания схемы уклонения от уплаты налогов, недобросовестности общества.

Судебные органы встали на сторону налогоплательщика и указали, что налоговый орган не имел права проигнорировать уточненную декларацию и не проводить ее камеральную проверку, а также требовать повторного представления комплекта документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

Суд обязал налоговый орган произвести возмещение НДС. ВАС РФ не усмотрел в решениях судов первой, кассационной и апелляционной инстанций нарушений действующего законодательства.

(по материалам определения ВАС РФ от 03.03.2008 № 2859/08 по делу № А-32-27187/2006-51/542)

Положения ст. 88 и 176 НК РФ не обязывают налогоплательщика одновременно с подачей налоговой декларации представлять документы, подтверждающие право на возмещение (кроме случаев возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 % на основании ст. 165 НК РФ), однако налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов. Отказ налогового органа в возмещении НДС по мотиву неприложения к налоговой декларации вышеупомянутых документов в суде может быть признан неправомерным. Кроме того, что из взаимосвязанного толкования положений ст. 88 и 176 НК РФ следует вывод о том, что налоговый орган не вправе отказать налогоплательщику в возмещении НДС по мотиву недоказанности им правомерности применения налоговых вычетов, не истребовав и не проверив необходимые документы, определенные ст. 172 НК РФ (п. 8 ст. 88 НК РФ, определение Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 № 266-О, п. 4 постановления Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 № 65, постановление ФАС Московского округа от 17.01.2008 № КА-А40/14201-07 по делу № А40-32612/07-118-200, письма Минфина России от 13.02.2008 № 03-02-07/1-61, от 27.12.2007 № 03-02-07/2-20).

Пример.

Конституционный Суд Российской Федерации рассмотрел жалобу закрытого акционерного общества, в которой оно оспаривало конституционность ряда положений НК РФ, а именно:

ст. 88, устанавливающей порядок проведения камеральной налоговой проверки;

п. 1 и 2 ст. 171, предоставляющих налогоплательщику право уменьшать общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные данной статьей НК РФ налоговые вычеты;

п. 1 ст. 172, в силу которого налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и иных документов, подтверждающих уплату сумм НДС;

п. 1–3 ст. 176, определяющих порядок и сроки возмещения НДС из бюджета в случае превышения сумм налоговых вычетов общей суммы налогов.

Как следует из представленных материалов, 2 ноября 2004 года общество обратилось в налоговый орган с заявлением о возврате из бюджета суммы НДС за март 2003 года, однако решение о возмещении вышеуказанной суммы в течение предусмотренного законом срока принято не было. Требование общества о признании бездействия налогового органа незаконным было удовлетворено Арбитражным судом г. Москвы, указавшим в решении от 14.03.2005, что НК РФ не возлагает на налогоплательщика обязанность представлять одновременно с налоговой декларацией документы, подтверждающие право на применение налогового вычета, что не исключает право налогового органа затребовать их при проведении соответствующих проверок.

Данное решение было отменено постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 31.05.2005, оставленным в силе постановлением ФАС Московского округа от 18.08.2005. Определением от 10.10.2005 ВАС РФ отказал в передаче дела в Президиум ВАС РФ. Аналогичные решения выносились арбитражными судами в связи с требованиями общества о возмещении сумм НДС из бюджета за другие месяцы 2003 года.

По мнению заявителя, положения ст. 88, 171, 172 и 176 НК РФ – по смыслу, придаваемому им правоприменительной практикой, – возлагают на налогоплательщика обязанность представлять одновременно с налоговой декларацией документы, подтверждающие правильность применения налогового вычета (в частности, счета-фактуры), не предполагают обязанность налогового органа затребовать необходимые для проведения камеральной налоговой проверки документы, подтверждающие правильность составления налоговой декларации, и тем самым противоречат Конституции Российской Федерации, ее ст. 1 (часть 1), 2, 6 (часть 2), 8, 15 (части 1 и 2), 17 (часть 1), 18, 19 (часть 1), 34 (часть 1), 35, 45, 46, 55 и 57.

Как неоднократно указывал Конституционный Суд Российской Федерации, в Российской Федерации как правовом государстве законы о налогах должны содержать четкие и понятные нормы. Именно поэтому НК РФ предписывает, что необходимые элементы налогообложения (налоговых обязательств) должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги, когда и в каком порядке он обязан платить (п. 6 ст. 3 Кодекса), а все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ); формальная определенность налоговых норм предполагает их достаточную точность, чем обеспечивается их правильное понимание и применение; расплывчатость налоговой нормы может привести к не согласующемуся с конституционным принципом правового государства произвольному и дискриминационному ее применению государственными органами и должностными лицами в их отношениях с налогоплательщиками и тем самым к нарушению конституционного принципа юридического равенства и вытекающего из него требования равенства налогообложения, закрепленного п. 1 ст. 3 НК РФ (постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 08.10.1997 № 13-П «По делу о проверке конституционности Закона Санкт-Петербурга от 14 июля 1995 года „О ставках земельного налога в Санкт-Петербурге в 1995 году“», от 11.11.1997 № 16-П «По делу о проверке конституционности статьи 11.1 Закона Российской Федерации от 1 апреля 1993 года „О Государственной границе Российской Федерации“ в редакции от 19 июля 1997 года», от 28.03.2000 № 5-П «По делу о проверке конституционности подпункта „к“ пункта 1 статьи 5 Закона Российской Федерации „О налоге на добавленную стоимость“ в связи с жалобой закрытого акционерного общества „Конфетти“ и гражданки И.В. Савченко"», от 20.02.2001 № 3-П «По делу о проверке конституционности абзацев второго и третьего пункта 2 статьи 7 Федерального закона „О налоге на добавленную стоимость“ в связи с жалобой закрытого акционерного общества „Востокнефтересурс“»).

НК РФ исходит из недопустимости причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля (ст. 35 и 103); если налоговые органы руководствуются при осуществлении налоговой проверки целями и мотивами, противоречащими действующему правопорядку, налоговый контроль может превратиться в таких случаях из необходимого инструмента налоговой политики в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права собственности, что в силу ст. 34 (часть 1), 35 (части 1–3) и 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации недопустимо; превышение налоговыми органами (их должностными лицами) своих полномочий либо их использование вопреки законной цели и охраняемым правам и интересам граждан, организаций, государства и общества несовместимо с принципами правового государства, в котором осуществление прав и свобод человека и гражданина не должно нарушать права и свободы других лиц [8]8
  Ст. 1 (часть 1), ст. 17 (часть 3) Конституции Российской Федерации.


[Закрыть].

Данная правовая позиция, сформулированная Конституционным Судом Российской Федерации в постановлении от 16.07.2004 № 14-П «По делу о проверке конституционности отдельных положений части второй статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобами граждан А.Д. Егорова и Н.В. Чуева», регулирующих сроки и продолжительность выездных налоговых проверок, в полной мере применима ко всем другим формам налогового контроля, который проводится согласно п. 1 ст. 82 НК РФ не только посредством налоговых проверок, а также включает, в частности, получение объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверку данных учета и отчетности.

При проведении камеральных налоговых проверок на основе представленных налоговых деклараций и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов, налоговые органы в силу ст. 31, 88 и 93 НК РФ вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Что касается налогоплательщика, то, как следует из положений ст. 171, 172 и 176 НК РФ, находящихся в системной связи с нормами ст. 88 настоящего Кодекса, он не обязан, а вправе (за исключением случаев, предусмотренных п. 3 ст. 172 НК РФ) приложить к подаваемой налоговой декларации документы, подтверждающие правильность применения налогового вычета по НДС (в частности, счета-фактуры).

Обязанность по представлению таких документов возникает у налогоплательщика согласно части четвертой ст. 88 НК РФ только при условии направления налоговым органом соответствующего требования. Поскольку решение об отказе в налоговом вычете выносится по результатам камеральной или выездной налоговой проверки, налоговый орган не имеет права отказывать налогоплательщику в налоговом вычете, если соответствующая налоговая проверка не была им проведена.

Таким образом, положения ст. 88, п. 1 и 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 и п. 1–3 ст. 176 НК РФ не обязывают налогоплательщика одновременно с подачей налоговой декларации [9]9
  И (или) заявления о возврате из бюджета сумм НДС в случае превышения сумм налоговых вычетов общей суммы налога.


[Закрыть] представлять документы, подтверждающие правильность применения налогового вычета (в частности, счета-фактуры). Эта обязанность возникает у него с момента получения требования налогового органа о представлении вышеуказанных документов.

Иное означало бы возложение на налогоплательщика не установленной законодательством о налогах и сборах обязанности и создавало бы неопределенность в правоприменении законодательных норм, что противоречит ст. 57 Конституции Российской Федерации и вышеприведенным правовым позициям Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированным в сохраняющих свою силу постановлениях от 08.10.1997 № 13-П, от 11.11.1997 № 16-П, от 28.03.2000 № 5-П, от 20.02.2001 № 3-П и от 16.07.2004 № 14-П.

Исходя из вышеизложенного Конституционный Суд Российской Федерации определил, что положения ст. 88, п. 1 и 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 и п. 1–3 ст. 176 НК РФ по своему конституционно-правовому смыслу не обязывают налогоплательщика одновременно с подачей налоговой декларации [10]10
  И (или) заявления о возврате из бюджета сумм НДС в случае превышения сумм налоговых вычетов общей суммы налога.


[Закрыть] представлять документы, подтверждающие правильность применения налогового вычета, при том что налоговый орган вправе требовать от налогоплательщика документы, необходимые и достаточные для проведения проверки правильности применения налоговых вычетов. Эта трактовка исключает любое иное истолкование вышеуказанных положений НК РФ в правоприменительной практике.

(по материалам определения Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 № 266-О)

Напомним читателям, что если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо обнаружены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, то проверяющий обязан сообщить об этом налогоплательщику и потребовать представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок. Затем проверяющий обязан рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы (п. 4, 5 ст. 88 НК РФ).

Если никаких доказательств недобросовестности налогоплательщика нет и при проведении камеральной проверки не были выявлены нарушения, препятствующие возмещению НДС, налоговый орган обязан по окончании проверки в течение семи рабочих дней принять решение о возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению (п. 2 и 3 ст. 176 НК РФ, форма решения, утвержденная приказом ФНС России от 18.04.2007 № ММ-3-03/239@).

В случае же выявления таких нарушений уполномоченные должностные лица налогового органа должны составить акт налоговой проверки, и отказ в возмещении должен быть мотивированным. Если дело об отказе (бездействии) налогового органа рассматривается в суде, суд может обязать его представить аргументированные возражения против возмещения.

По правилам п. 1 ст. 100 НК РФ при выявлении нарушений налогового законодательства в ходе проведения камеральной налоговой проверки в течение 10 рабочих дней составляется акт, на основании которого принимается решение о привлечении налогоплательщика к ответственности и одновременно решение о возмещении (полностью или частично) суммы НДС, заявленной к возмещению, или решение об отказе в возмещении суммы налога, заявленной к возмещению.

Налогоплательщику отводится 15 рабочих дней со дня получения акта налоговой проверки на представление в налоговый орган письменных возражений по акту, если они имеются (п. 6 ст. 100 НК РФ).

После истечения этого срока решение по акту должно быть принято в течение 10 рабочих дней. Срок этот может быть продлен особым решением, но не более чем на месяц (п. 1 ст. 101 НК РФ, приказ ФНС России от 07.05.2007 № ММ-3-06/281@).

Иными словами, по итогам камеральной проверки возможны следующие действия налогового органа:

1) если право на возмещение НДС за налогоплательщиком не оспаривается, решение о возмещении этого налога должно быть принято в течение семи рабочих дней по окончании проверки и не позднее чем по истечении трех месяцев и семи рабочих дней с момента подачи декларации, в которой заявлено право на возмещение;

2) если налоговый орган частично признал за налогоплательщиком право на возмещение НДС, оно должно быть оформлено решением не позднее, чем по истечении четырех месяцев и 35 рабочих дней с момента подачи декларации, в которой было заявлено право на возмещение (с учетом продолжительности всех процедур);

3) в случае отказа в возмещении, решение должно быть оформлено не позднее, чем по истечение четырех месяцев и 35 рабочих дней с момента подачи декларации, в которой было заявлено право на возмещение.

Несоблюдение вышеназванных сроков и процедур принятия решения и оформления акта, предусмотренных ст. 100 и 101 НК РФ, может послужить основанием для отмены решения вышестоящим налоговым органом или судом (п. 14 ст. 101 Кодекса).

При наличии у налогоплательщика недоимки по НДС, иным федеральным налогам, задолженности по соответствующим пеням и (или) штрафам налоговый орган производит самостоятельно зачет суммы НДС, подлежащей возмещению, в счет погашения таких недоимки и задолженности по пеням и (или) штрафам (п. 4, 5 ст. 176 НК РФ). Что касается налогоплательщика, то он не вправе самостоятельно зачесть переплату по НДС в счет недоимки по налогу (постановление ФАС Дальневосточного округа от 24.01.2008 № Ф03-А73/07-2/5773 по делу № А73-5824/2007-29).

При отсутствии у налогоплательщика недоимки по НДС, иным федеральным налогам, задолженности по соответствующим пеням и (или) штрафам сумма НДС, подлежащая возмещению по решению налогового органа, возвращается по заявлению налогоплательщика на указанный им банковский счет. При наличии письменного заявления налогоплательщика суммы, подлежащие возврату, могут быть направлены в счет уплаты предстоящих налоговых платежей по НДС или иным федеральным налогам (п. 6 ст. 176 НК РФ). Решение о зачете (возврате) суммы НДС принимается налоговым органом одновременно с вынесением решения о возмещении суммы НДС (полностью или частично).

Если налогоплательщик просил вернуть ему НДС, на следующий день после принятия решения поручение на возврат суммы налога должно быть направлено в казначейство, которое в течение пяти рабочих дней осуществляет возврат налогоплательщику суммы налога.

При нарушении сроков возврата суммы налога считая с 12-го дня после завершения камеральной налоговой проверки начисляются проценты исходя из ставки рефинансирования Банка России (п. 10, 11 ст. 176 НК РФ).

Требование о возмещении НДС может быть предъявлено в арбитражный суд в течение трех лет со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о нарушении своего права на возмещение данного налога (постановление Президиума ВАС РФ от 08.05.2007 № 16367/06 по делу № А40-753/06-90-9).

Положения главы 21 НК РФ, в том числе ст. 165 и 176 настоящего Кодекса, устанавливают определенный порядок реализации налогоплательщиком права на возмещение НДС, в том числе в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС по налоговой ставке в размере 0 %.

Согласно этому порядку рассмотрение заявлений налогоплательщиков о возмещении НДС и принятие по ним решений отнесены к компетенции налоговых органов, которые принимают такие решения по результатам проверки представленной налогоплательщиком налоговой декларации и (при экспортных операциях) приложенных к ней документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, а также дополнительно истребованных на основании п. 8 ст. 88 настоящего Кодекса документов, подтверждающих в соответствии со ст. 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов.

Как определено п. 1 ст. 172 НК РФ, налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм НДС при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм НДС, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. 3, 6–8 ст. 171 настоящего Кодекса.

В силу части 1 ст. 4 АПК РФ налогоплательщик может обратиться в суд только в случае нарушения его права на возмещение НДС, то есть когда надлежащее соблюдение им регламентированной главой 21 НК РФ процедуры не обеспечило реализации данного права в административном (внесудебном) порядке по причине неисполнения или ненадлежащего исполнения налоговым органом возложенных на него законом обязанностей.

Под несоблюдением налогоплательщиком установленной НК РФ административной (внесудебной) процедуры возмещения НДС следует понимать не только его непосредственное обращение в суд, минуя налоговый орган, но и представление в налоговый орган вместе с соответствующей налоговой декларацией неполного комплекта документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

Кроме того, вышеназванная процедура не может считаться соблюденной налогоплательщиком, если он не выполнил требование налогового органа, предъявленное на основании п. 8 ст. 88 НК РФ, о представлении документов, подтверждающих правомерность применения налоговых вычетов. При этом следует учитывать, что представление документов, имеющих незначительные дефекты формы или содержания, не может рассматриваться как непредставление этих документов. При возникновении спора значительность таких дефектов оценивается судом.

В исключительных случаях суд может признать административную (внесудебную) процедуру возмещения НДС соблюденной, если установит, что правомерно истребованные у налогоплательщика налоговым органом документы представлены налогоплательщиком непосредственно в суд по уважительным причинам (например, по причине изъятия у налогоплательщика соответствующих документов полномочным государственным органом или должностным лицом).

В случае выявления судом факта несоблюдения налогоплательщиком досудебной процедуры (в том числе признания неуважительными причин непредставления налогоплательщиком необходимых документов в налоговый орган) при рассмотрении его заявления о признании незаконным решения налогового органа об отказе в возмещении НДС (бездействия налогового органа) суд отказывает в удовлетворении такого заявления, имея в виду, что законность подобного решения (бездействия) оценивается судом исходя из обстоятельств, существовавших на момент принятия налоговым органом оспариваемого решения (в период бездействия).

Налогоплательщик получит отказ в возмещении НДС и в случае, если он без уважительных причин представит все необходимые документы непосредственно в суд, минуя налоговый орган.

При этом налогоплательщик вправе обратиться (повторно обратиться) в налоговый орган, выполнив надлежащим образом требования главы 21 НК РФ. В случае несогласия с принятым налоговым органом решением налогоплательщик может обжаловать это решение в судебном порядке (п. 2 и 3 постановления Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 № 65 «О некоторых процессуальных вопросах, возникающих при рассмотрении арбитражными судами заявлений налогоплательщиков, связанных с защитой права на возмещение налога на добавленную стоимость по операциям, облагаемым названным налогом по ставке 0 процентов», Президиума ВАС РФ от 08.04.2008 № 16109/07 и т. д.).

В то же время арбитражная практика показывает, что суды требуют от налоговых органов доказательств необоснованности обращения налогоплательщика за возмещением НДС, наличия «налоговых схем», сговора и т. д. (см., например, определения ВАС РФ от 21.02.2008 № 1999/08 по делу № А19-7771/07-18, от 18.02.2008 № 1573/08 по делу № А32-3511/2007-33/94, от 18.02.2008 № 989/08 по делу № А63-8160/2005-С4, от 18.02.2008 № 985/08 по делу № А63-11203/05-С4, от 08.02.2008 № 1254/08 по делу № А19-3197/07-Ф02-7909/2007, от 25.01.2008 № 18196/07 по делу № А41-К2-24876/06, от 11.01.2008 № 17794/07 по делу № А55-18612/06, от 21.12.2007 № 17220/07 по делу № А32-4936/2007-19/129, от 21.12.2007 № 17215/07 по делу № А32-27260/2006-63/358, от 19.11.2007 № 12806/07 по делу № А05-2984/2007, от 17.10.2007 № 13397/07 по делу № А63-1346/2005-С4, от 17.10.2007 № 13389/07 по делу № А32-270/2007-33/38, от 08.10.2007 № 11923/07 по делу № А-32-25795/2006-12/418, постановление Президиума ВАС РФ от 20.11.2007 № 9893/07 по делу № А32-27488/06-34/480 и т. д.).

Пример.

Общество с ограниченной ответственностью обратилось в суд с обжалованием отказа налогового органа в возмещении НДС, который мотивировал свой отказ тем, что общество не могло подтвердить, что его контрагент – открытое акционерное общество – перечислило налог в бюджет.

Суд принял решение в пользу налогоплательщика, указав на то, что общество документально подтвердило право на возмещение НДС; а отсутствие данных о перечислении в бюджет сумм этого налога контрагентом общества не могло являться основанием для отказа обществу в его возмещении; материалами дела не были подтверждены факты злоупотребления правом и наличия в действиях общества критериев недобросовестности.

Налоговый орган, оспаривая принятое в пользу налогоплательщика решение, приводит следующие доводы: открытое акционерное общество имело задолженность по уплате НДС в федеральный бюджет; возмещение из бюджета сумм этого налога по экспортным операциям является обоснованным в случае его поступления в бюджет от предыдущих поставщиков экспортного товара.