Текст книги "Законные интересы налогоплательщиков: реализация, обеспечение, защита"

«Определенная степень гарантирования» порождает многочисленные вопросы о субъекте, определяющем эту степень, ее измерении (мере) и наполнении (объеме), избираемых критериях и т. д. Правовая неопределенность «определенной степени гарантирования» изначально придает гарантиям заниженное качество, декларативный характер, какую-то неполноценность, по сути нивелирует их, превращая в «недогарантии», «полумеры». И налогоплательщик, и правоприменитель в конечном итоге не получают ответа на главный вопрос: что же заставляет реализацию законного интереса налогоплательщика быть действительно осуществимой. Ведь если есть определенная степень гарантирования на одной стороне, то по другую сторону найдется степень негарантирования, на которую всегда можно сослаться. Градация гарантий по степени силы таким образом подрывает основы законности. Понимание гарантий в заданном смысле, по сути, означает их отрицание. Следование традиционной концепции позволяет правоприменителю сделать ошибочные выводы, что законные притязания налогоплательщика исполнять не обязательно, ведь законному интересу отводится роль ни к чему не обязывающей просьбы вместо требования. Просьбу налогоплательщика всегда можно отклонить, ответственность отсутствует. Усмотрение должностных лиц в такой парадигме реализации законного интереса становится ключевой составляющей, причем на практике дискреция нередко обуславливается субъективной целесообразностью, определяемой политической и экономической конъюнктурой⁴⁵⁸.

Такой подход сильно контрастирует с позицией, согласно которой полномочия государственных органов в сфере публичного права определяются на основе принципа «Дозволено только то, что разрешено законом», являющимся, по выражению судьи Конституционного Суда РФ А. Л. Кононова, «необходимой гарантией против произвола и злоупотребления властью»⁴⁵⁹.

Компетенционные пределы налоговых органов (п. 3 ст. 30, п. 2 ст. 33 НК РФ) выступают действенной гарантией реализации законных интересов налогоплательщиков. На это обращалось внимание как учеными⁴⁶⁰, так и судебными органами⁴⁶¹. Пределы проводят границу между дозволенным и запрещенным. Не ограниченное никакими правовыми критериями и пределами административное усмотрение в правоприменении создает угрозу нарушения всеобщего равенства перед законом и судом (ч. 1 ст. 19 Конституции РФ).

В этой связи интересны размышления С. Г. Шевцова по соотношению правовых категорий «усмотрение» и «произвол». Обратив внимание их этимологию и семантическое значение, ученый пришел к выводу, что «произвол – это абсолютное, ничем не сдерживаемое усмотрение, а усмотрение – это произвол в определенных границах, <…> смысловой оттенок усмотрения выражается именно в наличии границ, а произвола – в их отсутствии, беспределе»⁴⁶². Верной представляется позиция С. В. Запольского: «чем выше степень дискреции в деятельности финансовых органов по тем или иным вопросам, тем выше должна быть степень судебной защиты интересов «слабой» стороны – юридического или физического лица⁴⁶³. И мы бы к этому добавили – и тем выше должна быть степень ответственности органов публичной власти.

Большой ошибкой было бы в вопросе гарантий полагаться исключительно на позитивную ответственность налоговых органов. Это привело бы только к росту числа неконтролируемых налоговых рисков. Опора на морально-этические требования к добросовестному исполнению профессионального долга, уважительному и внимательному отношению к налогоплательщикам, их правам и законным интересам, честность и прочие внеправовые инструменты нормирования поведения должностных лиц в практической деятельности в ряде случаев может оказаться недостаточной, в том числе и в силу неразвитости их правового сознания и культуры либо неправильного понимания самих требований.

В то же время логика термина «гарантия» (от фр. garantie – обеспечивать, ручаться) предполагает претворение в жизнь желаемого результата, сделать реальным (фактическим) исполнение.

Признание законных интересов государством (законодателем) самостоятельным объектом правовой охраны, по мнению В. В. Субочева, является базовой, исходной, всеобъемлющей, наиболее важной, безусловной гарантией не только существования законных интересов, но и их эффективной реализации⁴⁶⁴.

Гарантия «признания» означает, что государство не вправе произвольно отвергнуть правомерные притязания налогоплательщика; законный интерес не может быть ограничен в объеме без необходимых на то законных оснований и целей. Эта же гарантия предполагает действенные инструменты и алгоритмы их реализации, а также эффективные средства превенции от любых на них посягательств.

Позитивное право не может допустить неуважительного отношения к признаваемой им ценности. Как справедливо утверждает Е. Я. Мотовиловкер, «если у лица возникает законный интерес, то у него возникает и право на его удовлетворение, поскольку закон, признавая субъективный интерес, тем самым предоставляет заинтересованному субъекту реальную возможность его удовлетворения; он не может ее не предоставить»⁴⁶⁵.

В этом отношении гарантированность должна стать имманентным свойством законного интереса, а сами гарантии, как обеспечительная часть механизма правового регулирования, – конкретными мерами, способными оказывать позитивное воздействие на конечный результат и тем самым реализовывать регулятивную функцию права со свойственными ей стабильностью и предсказуемостью.

Если право не предложит институциональных условий реализаций законных интересов налогоплательщиков, то одни лишь нравственные основания и фидуциарные заверения не справятся с обеспечительной задачей, и правовое значение законных интересов сильно дезавуируется. Одновременно возрастут риски правовой неопределенности. При этом традиционные научные подходы будут выступать своеобразным форпостом для оправдания бездействия обязанных должностных лиц налоговых органов, представительных органов. Доктрина с молчаливого согласия позитивного права образует индульгенцию должностным лицам на попрание законных интересов налогоплательщиков при субъективной нецелесообразности их реализации. Соответственно, если право начнет поощрять нарушения налоговых органов, то это будет только развивать практику недобросовестного поведения, разрушать правовые устои и в конечном итоге восприниматься как нечто приемлемое и даже желаемое.

Поэтому и теории, и практике нужна принципиально новая парадигма обеспечения законных интересов налогоплательщиков, ключевыми элементами которой являлись бы обязанность и ответственность должностных лиц налоговых органов. Без обязанности нет ответственности, без ответственности нет содействия в реализации законных интересов.

А. А. Тедеев и другие ученые справедливо отмечают, что наличие организационных и правовых гарантий в защиту прав и законных интересов налогоплательщиков является обеспечением демократичности налоговой системы государства (и государства в целом)⁴⁶⁶. Остается к этому добавить, что не только наличие, но и качество гарантий обеспечивают демократичность.

Период становления современной отечественной налоговой системы был отмечен драконовскими налоговыми санкциями, отсутствием сроков и периодичности налоговых проверок и прочими недемократичными характеристиками. Очевидно, что в прежнем временном континууме предлагаемая модель была бы отвергнута как несоответствующая своему времени. Однако сегодня, с учетом меняющихся условий, есть все предпосылки для принятия данной идеи.

В научный оборот понятие «парадигма» (от греч. paradeigma – пример, модель, образец) введено американским ученым Томасом Куном в 1962 г. в монографии «Структура научных революций». Данный феномен Кун рассматривал как «общепризнанные научные достижения (universally recognized scientific achievements), которые в течение определенного времени дают сообществу практиков модель постановки проблем и их решений»⁴⁶⁷. По Куну, наука развивается не кумулятивно, а скачкообразно, нелинейно, посредством научных революций, т. е. парадигмально.

Предваряя разумную долю критики от приверженцев консервативного подхода, стоит упомянуть выдающегося мыслителя XX в. Людвига фон Мизеса (нем. Ludwig von Mises, 1881–1974), который указывал, что «невозможно будет внедрить ни одно новшество, если его автор будет вынужден получать разрешение тех, от чьих методов и доктрин он хочет отказаться»⁴⁶⁸.

Правовое обеспечение реализации законных интересов, на наш взгляд, наиболее полно раскрывается через функциональный подход. В общефилософском плане понятие «функция» (лат. function – исполнение, осуществление) понимается и как «внешнее проявление свойств какого-либо объекта в данной системе отношений»⁴⁶⁹, «отношение зависимости двух изменяющихся величин (переменных) или групп величин, характеризующихся тем, что изменение одной величины имеет следствием изменение другой⁴⁷⁰.

Обеспечительную функцию можно представить как величину, изменяющуюся от других переменных факторов, которые оказывают на нее свое воздействие определенным образом. То есть функция обеспечения зависит от ряда внешних параметров, действенность которых будет способствовать реализации законного интереса.

Ослабление влияния факторов на обеспечительную функцию, напротив, делает эту зависимость слабой и, как следствие, саму функцию менее эффективной. В этой логике методологической задачей становится определение воздействующих на функцию переменных величин и задание им оптимальных параметров.

Функциональный подход позволяет выделить несколько переменных величин, лежащих в основе обеспечения реализации законных интересов:

1) возложение на должностных лиц корреспондирующей притязаниям налогоплательщика обязанности;

2) стимулирование обязанных лиц к надлежащему содействию налогоплательщику через институт ответственности.

Схожее мнение об обязанностях и ответственности в механизме обеспечения законных интересов личности, только применительно к уголовно-процессуальным правоотношениям, высказали В. А. Семенцов и О. В. Гладышева⁴⁷¹.

С позиции превенции гарантии реализации законных интересов должны нести угрозу потенциальному нарушителю, генерировать у обязанного должностного лица страх неблагоприятных последствий в случае нарушений законных интересов налогоплательщика. К этому взывают потребности налоговой практики. «Юридическая защита интересов дается против действий человека путем воздействия на его волю угрозой <…>. Юридические средства обеспечения интересов предполагают именно наличность воли, способной усвоить угрозу и воздержаться от нарушения», – справедливо отмечал Г. Ф. Шершеневич⁴⁷².

Обеспечительная функция реализации законных интересов налогоплательщиков заключается в создании у должностных лиц налогового органа представления о перспективе их личного имущественного и (или) служебного отягощения либо появления дополнительного обременения налогового органа в виде компенсационного платежа при недобросовестной реализации своих полномочий. Сама по себе угроза неблагоприятного воздействия, превращение этой перспективы в действительность будут побуждать обязанных лиц к правомерному поведению.

Стимулирующее воздействие на ответственных должностных лиц является дисциплинирующей мерой. Ведь если нарушитель законных интересов не будет рисковать попасть под какую-нибудь персональную санкцию, кроме ведомственной ответственности (ст. 78, 79, 176 НК РФ), законные интересы и права останутся менее защищенными.

Для налогового органа запрос налогоплательщика не должен оставаться безразличным. Поэтому первого необходимо лишить стимулов к умалению законных интересов налогоплательщиков, связать возможными негативными последствиями на случай их нарушения. Эти меры должны побуждать его к исправному поведению.

Законодатель в п. 2 ст. 22 НК РФ возложил ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанностей по обеспечению прав налогоплательщиков. Аналогичное предписание напрашивается и в отношении обеспечения законных интересов налогоплательщиков, так как в п. 1 этой же статьи административная и судебная защита гарантируется не только в отношении прав налогоплательщиков, но и их законных интересов.

Ранее мы неоднократно раскрывали диалектическую связь законного интереса с юридической обязанностью должностных лиц в налоговых отношениях. Вместе с тем установления одной лишь обязанности может оказаться недостаточно. Не подкрепленная ответственностью обязанность в действительности выступает слабым инструментом обеспечения. Отсутствие должного правового регулирования механизма дисциплинарной ответственности должностных лиц налогового органа представляет насущную проблему.

Юридическая обязанность в теории права, как правило, раскрывается через меру должного поведения, а законный интерес представляет известную возможность, меру дозволенности. Налогоплательщик в правовом отношении может претендовать на различные блага, запрашиваемое поведение налогового органа или совершение собственных действий. Однако должное и возможное отнюдь не означают фактическое, реальное. Это всего лишь правовая модель. Действительными они станут тогда, когда обязанность начнет исполняться, а притязание – удовлетворяться. Несмотря на неоднократное упоминание, что «понятие добросовестности должно распространяться и на налоговые органы»⁴⁷³, фактическое неисполнение обязанности делает ее голым долженствованием. В реальность она не переходит, должное не переходит в сущее, а возможное – в действительное.

Должностные лица, не обремененные грузом ответственности, с легкостью совершают действия, не подвергая их собственной критической оценке на правомерность. Их логика размышления такова: если мы не правы, пусть налогоплательщик идет в суд, и пусть суд решит, как верно. Спокойствие, нервы, судебные и прочие издержки налогоплательщика легко приносятся в жертву чиновничьему благополучию. Суд налоговому органу в отсутствие персональной ответственности не страшен, его никто не боится, т. к. никакие негативные последствия в случае проигрыша не последуют.

Вряд ли такой подход является оправданным и адекватен вызовам на современном этапе развития налоговых отношений. Едва ли он способен привести к снижению числа нарушений со стороны налоговых органов и повысить результат беспрепятственной реализации законных интересов. Ведь эффективность права и налогового администрирования предполагает в том числе возможность защиты налогоплательщиком законных интересов без обращения в суд, урегулирование налогового конфликта с минимальными затратами сил, времени и средств. Неслучайно в Основных направлениях налоговой политики 2010 года отмечалось, что «даже при самом передовом законодательстве налоговое администрирование будет далеко от эффективного, если основной задачей налогового органа будет пополнение бюджета любой ценой, при том, что ответственность за окончательное решение вопросов о правомерности доначисления налогов по результатам проверок перекладывается на судебную систему, а издержки налогоплательщиков, связанные с таким администрированием, не принимаются во внимание»⁴⁷⁴.

Сам факт вынужденности налогоплательщика прибегнуть к судебному механизму, к принудительной реализации своих прав и законных интересов, осуществление которых из-за действий (бездействия) налогового органа оказалось невозможно, ограничено или сопряжено с несением неких дополнительных обременений, не может оставаться без последствий для лица, создавшего препятствия к свободной реализации⁴⁷⁵.

Судебную процедуру необходимо рассматривать как крайнюю меру и только тогда, когда есть полная убежденность в своей правоте (стандарт «за пределами разумных сомнений»). Когда же у налогового органа уверенности нет, все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах (п. 7 ст. 3 НК РФ), а также все неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности (п. 6 ст. 108 НК РФ) должны толковаться в пользу налогоплательщика еще на досудебной стадии. Видимо, из этих же соображений в свое время обязали налоговые органы уплачивать госпошлину при обжаловании решений судов в вышестоящую судебную инстанцию. Даже незначительные судебные расходы, как показал опыт, погасили желание судиться по заведомо проигрышным делам и стимулировали должностных лиц проводить оценку судебных перспектив.

У должностных лиц налоговых органов перед лицом закона в силу конституционного принципа равенства (ст. 19 Конституции РФ), так же как сейчас у налогоплательщика, должен быть страх ошибиться, потому что ошибка должна быть чревата дисциплинарным наказанием. Неслучайно Абрахам Маслоу (Abraham Harold Maslow, 1908–1970) потребность в безопасности в своей пирамиде ставил сразу после физиологических потребностей. Чувство страха – является сильным человеческим чувством и мотивационным рычагом при условии, что угроза существует и она реальна.

Однако налоговые риски налоговым органом и налогоплательщиком понимаются по-разному. «Налогоплательщики под фактором налогового риска понимают риск применения мер государственного принуждения за нарушение налогового законодательства, а налоговые органы – фактор недоимки по обязательным платежам»⁴⁷⁶. Фактор налогового риска быть привлеченным к ответственности в настоящий момент перед должностными лицами не является актуальным, потому что ответственность продолжает оставаться умозрительной.

В случаях сомнения в правильности своей позиции риск претерпеть (испытать) негативные последствия проигрыша дела для должностного лица налогового органа должен перевешивать возможный положительный эффект от победы. Если суд решит в пользу налогоплательщика, – должностное лицо, принявшее неправильное решение, должно быть подвергнуто негативным последствиям за необоснованный перевод налогового спора в судебную стадию. Ошибка правоприменения в сознании должностного лица должна быть «чрезвычайным происшествием», а не рядовым событием, поскольку в первую очередь она умаляет авторитет публичной власти.

Страх перед судебной перспективой должен быть больше, чем страх перед собственным руководством. Одна только мысль об обращении налогоплательщика в суд уже должна наводить ужас на лиц, принимающих решения. Например, в США судебные разбирательства по налоговым вопросам относительно редкое событие. По информации В. Ф. Яковлева, в налоговых судах США рассматривается 5 % налоговых споров, 95 % дел до суда не доходит. Единственный на всю Америку налоговый суд вполне справляется. В Германии попадает в суд лишь 5–10 % дел данной категории. Основные дела разрешаются в досудебном порядке⁴⁷⁷.

Если же в отношении налогоплательщика планируется применить принуждение, то налоговый орган должен исходить из разумного предположения, что оно может нанести вред первому, и поэтому должен быть абсолютно уверенным в его обоснованности. Обязанность должностного лица налогового органа предвидеть возможный ущерб налогоплательщика вытекает из п. 3 ст. 33 НК РФ, основывается не только на его профессиональных функциях и должностном статусе, но и на элементарных правилах общежития.

В случае необоснованного принуждения, нетерпимого с точки зрения правопорядка, налоговый орган должен быть привлечен к строгой ответственности и возмещению ущерба, а должностное лицо – к персональной ответственности за свои незаконные вредоносные действия. При этом в установлении заведомости как условия наступления ответственности нет необходимости, достаточно, чтобы поведенческий акт должностного лица был необоснованным, незаконным.

Применительно к судьям Конституционный Суд РФ выделил тип ошибок, которые являются следствием некомпетентности или небрежности судьи, т. е. недобросовестного исполнения им функции по отправлению правосудия, приводящего к искажению фундаментальных принципов судопроизводства и грубому нарушению прав участников процесса. Неправосудный судебный акт может свидетельствовать либо о явной небрежности судьи, либо о его неспособности исполнять свои профессиональные обязанности, недопустимой при отправлении правосудия, а следовательно, являться основанием для применения к нему мер дисциплинарной ответственности как за однократное грубое нарушение, допущенное в процессе рассмотрения дела и вынесения судебного акта, так и за систематические нарушения, которые могут и не носить характера грубых, но в совокупности давать основания для вывода о явной недобросовестности или профессиональной некомпетентности судьи⁴⁷⁸.

Аналогичный, а возможно, и более строгий, подход должен применяться к должностным лицам налогового органа. Отмененное судом решение – признак некомпетентности или небрежности чиновника, т. е. недобросовестного исполнения возложенных на него функций, или неспособности исполнять свои профессиональные обязанности. Отсутствие стопроцентного результата после рассмотрения налогового спора в суде говорит о злоупотреблениях должностных лиц налогового органа⁴⁷⁹. Особое внимание следует уделять систематическим нарушениям и злоупотреблениям.

Персональная рисковая ответственность должностного лица предъявляет высокие требования к правовой обоснованности его позиции, а значит, ее оправдано рассматривать в качестве способа повышения эффективности деятельности органа публичной власти. Будучи не полностью уверенным в собственной правоте, налоговый орган должен отказаться от этой позиции или воздержаться от совершения необоснованного деяния. Такой осторожный подход представляется более профессиональным и клиентоориентированным с точки зрения внимательности и уважительности к налогоплательщику (п. 3 ст. 33 НК РФ). Он будет придавать деятельности налоговых органов более предсказуемый характер и выступать выражением неписаных обязанностей действовать разумно и добросовестно, проявляя должную заботу и осмотрительность в отношении налогоплательщиков, их прав и законных интересов, предпринимать меры предосторожности по ограждению последних от возможного ущерба (аналог английской duty of care), а также быть лояльным (непредвзятым) к налогоплательщику и преданным профессиональному долгу, т. е. действовать, исходя из общего запрета подмены интереса законности личным, неправильно понятым служебным, интересом должностного лица (аналог английской duty of loyalty).

Вероятно, в этих простых правилах и состоит нормативно закрепленная обязанность должностных лиц налоговых органов «корректно и внимательно относиться к налогоплательщикам, <…> не унижать их честь и достоинство» (п. 3 ст. 33 НК РФ). Мы можем сколь угодно долго безразлично относиться к чему-либо, пока у нас не появится чувство долга заботиться об этом. Иными словами, корректность и внимательность к налогоплательщику выражаются в заботливости, осмотрительности и лояльности к нему, которые, в свою очередь, в поведенческой модели должностных лиц выступают средством выявления необходимости и соразмерности принятия в конкретной ситуации налоговых мер. Наряду с честью и достоинством – характеристик свойственных в большей мере физическим лицам⁴⁸⁰, п. 3 ст. 33 НК РФ целесообразно дополнить деловой репутацией, поскольку она также не должна умаляться и является частью законного интереса (права) на уважение юридического лица.

В судебной практике сложилась устойчивая позиция, согласно которой расходы налогоплательщика, связанные с правовой помощью третьих лиц на досудебной стадии налогового производства (подготовка возражений, апелляционной жалобы в вышестоящий налоговый орган и прочие несудебные издержки) не подлежат компенсации в виде убытков⁴⁸¹. В то же время природа этих расходов аналогична судебным издержкам на представителя, а конституционные гарантии государственной защиты (ч. 1 ст. 45 Конституции РФ) и права на получение квалифицированной юридической помощи (ст. 48 Конституции РФ) не ограничиваются рамками судебного разбирательства. Данное право должно обеспечиваться налогоплательщику на всех стадиях налогового процесса, в том числе и на досудебной, тем более что она является обязательной в силу закона. Очевидно, что данная позиция судов обнуляет гарантию защиты законных интересов в административном порядке.

Если согласиться с судом, что предпринимательская деятельность предполагает необходимость самостоятельной правовой оценки решений налогового органа (без привлечения квалифицированных специалистов), то следует признать ничтожность профессиональной основы юридической помощи. В то же время при возникновении проблем со здоровьем для диагностики и лечения заболевания те же судьи скорее предпочтут воспользоваться квалифицированной медицинской помощью, нежели подорожником или иным самолечением. Также и предприниматели далеко не всегда обладают достаточными юридическими познаниями и тем более в налоговой сфере.

Необходимо принять во внимание фактор вынужденности защитных действий как ответной реакции налогоплательщика на поведение налогового органа и его должностных лиц, нарушающих спокойствие налогоплательщика. Вынужденность защиты означает, что действия защищающегося налогоплательщика, в отношении которого действуют презумпция добросовестности и невиновности, вызваны воздействием внешнего фактора (налогового органа). Было бы несправедливым возлагать расходы на лицо, поставленное перед необходимостью участия в административном разбирательстве, притом, что из существа указанных выше презумпций не следует обязанность доказывания своей добросовестности и невиновности (п. 6 ст. 108 НК РФ), а позиция налогового органа в конечном итоге признана необоснованной.

Именно вынужденный характер затрат, а не процессуальный статус лица, в чью пользу принят судебный акт, явился определяющим в разрешении Конституционным Судом РФ вопроса о возмещении судебных расходов⁴⁸². С учетом обязательности административной (досудебной) процедуры разрешения налогового спора, не имеет значения, на какой стадии конфликта (административной или судебной) налогоплательщик несет расходы, связанные с защитой и восстановлением своих законных интересов и нарушенных прав. Обратное не только не оказывает сдерживающего эффекта, но и поощряет сомнительную практику налоговых органов, считающих вполне приемлемым самим допускать ошибки. Ведь за них никто не понесет ответственность.

А. В. Малько, В. В. Субочев справедливо отмечали, что «в настоящее время отсутствует законодательно обоснованная доктрина ответственности за нарушения законных интересов, не обозначены ни ее структура, ни виды, ни механизм применения в отдельных случаях»⁴⁸³. С другой стороны, откуда ей взяться, если теоретики разрывают связку «обязанность – ответственность».

Для решения проблемы оптимальной величины ответственности методологически возможно выйти за рамки собственно юридического знания, т. е. трансцендировать в метасистему научной сферы, и использовать достижения экономической теории права «Law and Economics» – перспективного политико-правового научного направления, ставшего центральной философией в западной юриспруденции.

На значимость и полезность методов экономического анализа правовых явлений, в том числе для налоговых отношений, указывали видные отечественные правоведы: А. А. Иванов⁴⁸⁴, Г. А. Гаджиев⁴⁸⁵, Т. Я. Хабриева⁴⁸⁶ и др.

Основная идея данного подхода в налоговых отношениях состоит в том, чтобы налоговый орган, его должностные лица соотносили свое поведение (действия, бездействие, акты) в отношении налогоплательщика с потенциальными издержками сделанного выбора, т. е. оценивали свою деятельность с точки зрения возможных негативных последствий, а не в отрыве от них (идея консеквенциализма). Эти издержки выступали бы внешним ограничителем нежелательной для налогоплательщика поведенческой возможности налогового органа. Например, по некоторым экспертным оценкам, «после того, как инспекторов обязали уплачивать государственную пошлину на общих с организациями основаниях, количество их кассационных жалоб (необоснованных. – добавлено Я. С.) снизилось»⁴⁸⁷.

Основоположники теории экономического анализа права выделили два параметра, характеризующие издержки нарушения: строгость наказания и вероятность его применения.

Нобелевский лауреат по экономике Гэри С. Беккер (1930–2014) в рамках теории сдерживания предложил правило: «high fine – low probability result», которое означает, что низкая вероятность фактического наказания компенсируется максимально высоким размером санкции. По Беккеру, оптимальное сдерживание исходит не из неотвратимости наказания абсолютно всех нарушителей, а из ожидания потенциальным нарушителем ответственности с некоторой вероятностью, с тем чтобы предотвратить само нарушение⁴⁸⁸. В размере штрафа учитывается вероятность ненаказания нарушителя. Беккер рассматривал данный принцип применительно к экономике преступности в 1968 г. с точки зрения экономической выгоды для общества. Однако представляется, что этот подход имеет универсальное значение и вполне способен проявить свои сдерживающие свойства в налоговых отношениях.

А. Г. Карапетов для иллюстрации правила Беккера привел очень хороший пример с водителем, нарушающим скоростной режим. «Когда водитель двигается по шоссе и определяет приемлемую для себя скорость передвижения, он достаточно часто ориентируется на риск быть привлеченным к ответственности. При этом он учитывает не номинальное значение штрафа, а ожидаемые издержки по его уплате. Иначе говоря, водитель соизмеряет размер штрафа за превышение скорости с вероятностью быть пойманным и наказанным за нарушение ПДД. Если штраф равен 1 тыс. руб., но на дороге нет камер видеонаблюдения и, как правило, не встречаются патрули ГИБДД, вероятность быть наказанным оказывается крайне низкой. В итоге человек при определении целесообразности превышения скорости соизмеряет удовольствие или пользу от этого не с номинальным значением штрафа, а с его ожидаемым значением (величина штрафа, умноженная на процент вероятности его уплаты). Соответственно, при неизменности размера штрафа ПДД нарушаются тем чаще, чем ниже вероятность быть пойманным»⁴⁸⁹.

А. Г. Карапетов в итоге заключает, что поведение человека в любой аналогичной ситуации, при рациональном выборе между правомерным и неправомерным, будет выстраиваться так же: он будет соотносить между собой перспективу издержек и ожидаемых выгод.

Лицо совершит нарушение, только если будет выполнено условие: ожидаемые выгоды (карьерный рост, красивый отчет, денежная премия и т. д.) будут превышать вероятность разоблачения и наказания нарушителя (увольнение, депремирование и т. п.). В той мере, в которой ответственность должностного лица превысит величину ожидаемых выгод от нарушения, она становится инструментом превенции произвольного поведения и нарушений законных интересов налогоплательщика.