Текст книги "Судебная бухгалтерия"

25. Использование бухгалтерских документов при выявлении и доказательстве преступлений

Бухгалтерские документы широко используются в процессе расследования и судебного рассмотрения отдельных категорий уголовных дел, прежде всего в отношении преступлений в сфере экономики (раздел VIII Уголовного кодекса Российской Федерации (УК РФ)).

Роль бухгалтерских документов в выявлении и доказательстве преступлений:

1) являются предметом исследования судебно-бухгалтерских и некоторых других экспертиз;

2) могут составлять предмет изучения в ходе документальной ревизии, назначаемой по делу;

3) могут устанавливать истину по уголовному либо гражданскому делу, хозяйственному спору и выяснять обстоятельства, имеющие существенное значение, когда документы в качестве доказательств предъявляются обвиняемым, подозреваемым, свидетелям, ответчикам при выполнении отдельных следственных и судебных действий.

До возбуждения уголовного дела сведения, содержащиеся в бухгалтерских документах, могут стать предметом прокурорской проверки, оперативно-разыскных мероприятий органов дознания и в конечном итоге послужить основанием для возбуждения уголовного дела.

Бухгалтерские документы выступают в качестве доказательств (в том числе вещественных) по уголовным и иным делам. Они являются важным источником прямых и косвенных доказательств, помогают воссоздать «картину» правонарушения и выявить лиц, его совершивших, установить иные обстоятельства, подлежащие доказыванию.

Деятельность по выявлению и доказательству преступлений можно представить в виде процедуры обнаружения, предоставления, оценки и использования одних документов и продуцирования на их основе других юридически значимых документов.

26. Изъятие бухгалтерских документов работниками контролирующих и правоохранительных органов

Изъятие ― это принудительное лишение организаций, предприятий и учреждений независимо от формы собственности возможности пользоваться и распоряжаться бухгалтерскими документами.

Когда первичный документ является письменным свидетельством, доказательством какого-либо действия в процессе учета, то его изъятие может отрицательно сказаться на деятельности хозяйствующего субъекта, а несвоевременное изъятие может привести к уничтожению документов.

Процесс по организации подготовки изъятия бухгалтерских документов можно разделить на три этапа:

1) подготовительный этап ― определение перечня бухгалтерских документов, подлежащих изъятию, их местонахождения и хранения; оформление документа, подтверждающего основание изъятия (постановление);

2) основной этап ― осмотр документов, подлежащих изъятию; оформление процесса изъятия; снятие главным бухгалтером копий с изымаемых документов;

3) заключительный этап― организация доставки и хранения изъятых документов.

Документы, которые могут быть изъяты: первичные документы, денежные документы, планы, сметы, справочные материалы и расчеты, за исключением документов, содержащих сведения, составляющие государственную тайну.

Бухгалтерских документов могут быть изъяты правоохранительными и контролирующими органами:

1) до возбуждения уголовного дела;

2) после возбуждения уголовного дела.

Большую сложность представляют изъятие документов и получение необходимых сведений из банковских учреждений. Законодательство предусматривает, кроме изъятия, такой способ получения документов для ознакомления с ними, как истребование документов. Истребование оформляется письменным запросом.

До возбуждения уголовного дела изъятие документов может быть оформлено актом, запросом или протоколом.

Результаты изъятия оформляются соответствующим документом, который должен соответствовать следующим требования:

1) указываются дата и время изъятия;

2) указываются должность лица, производящего изъятие, и присутствующие при этом лица;

3) правовые основания изъятия бухгалтерских документов;

4) перечисляются изымаемые документы, их номер, дата, количество листов;

5) каждая страница протокола (акта) об изъятии подписывается участниками изъятия и присутствующими лицами, допущенные исправления, изменения, дополнения, вносимые в текст акта, оговариваются и подтверждаются подписями;

6) даются письменные объяснения по всем зафиксированным в документе об изъятии фактам нарушений и злоупотреблений. Объяснение, написанное на отдельном листе, прилагается к протоколу, как неотъемлемая его часть.

После возбуждения уголовного дела изъятие осуществляется в ходе осмотра места происшествия, обыска и выемки, личного обыска. Для изъятия документов необходимо наличие постановления, вынесенного следователем. В постановлении о производстве выемки необходимо расписаться главному бухгалтеру.

Обыск в жилище может производиться только на основании судебного решения.

Знание сотрудниками контролирующих и правоохранительных органов порядка изъятия бухгалтерских документов позволяет своевременно и на законном основании получить их.

27. Инвентаризация и ее значение в деятельности правоохранительных органов

Согласно ст. 12 ФЗ «О бухгалтерском учете» в процессе инвентаризации происходит выявление расхождений между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета. Таким образом, инвентаризация является одним из методов проведения бухгалтерского учета.

Инвентаризация проводится в соответствии с Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации и Основными положениями по инвентаризации основных средств, товарно-материальных ценностей, денежных средств и расчетов.

Инвентаризация выполняет следующие задачи в правоохранительной деятельности:

1) установление действительной стоимости учтенных на балансе товарно-материальных ценностей, сумм денежных средств в кассе, на расчетном, валютном и других счетах, денежных средств в пути, незавершенного производства, расходов будущих периодов, резервов предстоящих расходов и платежей;

2) контроль за сохранностью этих средств путем сопоставления фактического наличия с данными бухгалтерского учета;

3) обнаружение товарно-материальных ценностей, частично потерявших свое первоначальное качество, не отвечающих стандартам качества, техническим условиям.

4) установление сверхнормативных и неиспользуемых материальных ценностей с целью последующей реализации;

5) проверку соблюдения правил и условий хранения материальных ценностей и денежных средств, а также правил содержания и эксплуатации машин, оборудования и других основных средств.

Таким образом, с помощью инвентаризации правоохранительные органы:

1) проверяют полноту и достоверность данных бухгалтерского учета;

2) выявляют ошибки, допущенные в учете;

3) принимают на учет неучтенные хозяйственные объекты;

4) контролируют сохранность хозяйственных средств;

5) выявляют и предупреждают неучтенные ценности и допущенные потери;

6) контролирует работу материально-ответственных лиц.

Ценность инвентаризации состоит также в том, что ее могут осуществлять сами работники предприятия.

28. Понятие и виды инвентаризации

Инвентаризация ― это проверка фактического наличия и состояния имущества организации, ее финансовых обязательств на определенную дату и последующее сопоставление полученных данных с данными бухгалтерского учета.

Порядок проведения инвентаризации закреплен в Методических указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утв. приказом Минфина РФ от 13 июня 1995 г. № 49).

Данным документом должны руководствоваться организации всех уровней при проведении инвентаризации. Инвентаризации необходимо подвергать все имущество принадлежащие организации и не принадлежащее организации, но числящееся в бухгалтерском учете на балансовых счетах, а также имущество, не учтенное по каким-либо причинам и все виды финансовых обязательств.

Инвентаризация может быть проведена по всей организации либо по ее структурным подразделениям. Можно выделить инвентаризацию, проводимую по видам имущества и инвентаризацию по долгам и обязательствам организации.

Инвентаризация состоит из следующих обязательных частей:

1) подготовительные мероприятия ― сопровождаются изданием приказа по форме № ИНВ-22 о проведении инвентаризации (утверждена постановлением Госкомстата РФ от 18 августа 1998 г. № 88). На данном этапе назначается инвентаризационная комиссия, подсчитывается примерное время, которое потребуется для проведения инвентаризации. Для получения наибольших результатов необходимо грамотно разработать внутренние инструкции;

2) вещественная и документальная проверка ― сопровождается выявлением, взвешиванием, обмериванием и подсчетом материально-производственных запасов. На данном этапе происходит оформление актов инвентаризации инвентаризационных описей;

3) сравнительно-аналитические мероприятия ― сопровождаются проверкой и сопоставлением данных инвентаризационных описей и актов инвентаризации с данными бухгалтерского учета. На данном выявляются расхождения учетных оценок и текущих, происходит и подготовка предложений по отражению в учете результатов инвентаризации;

4) заключительные мероприятия сопровождаются оформлением ведомостей учета результатов, выявленных инвентаризацией по форме № ИНВ-26 (утверждена постановлением Госкомстата РФ от 18 августа 1998 г. № 88). На данном этапе необходимо внести бухгалтерские записи в учетные регистры по результатам инвентаризации и издать приказ об утверждении результатов инвентаризации и привлечении к дисциплинарной ответственности виновных лиц.

Методологическая база для проведения инвентаризации состоит из следующих нормативных актов:

1) ФЗ «О бухгалтерском учете»;

2) Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н);

3) Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49;

4) Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98);

5) постановление Госкомстата России от 18 августа 1998 г. № 88 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации»;

6) постановление Госкомстата РФ от 27 марта 2000 г. № 26 «Об утверждении унифицированной формы первичной учетной документации № ИНВ-26 „Ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией“».

Функции инвентаризации:

1) учетная (можно в натуральном измерителе сравнить правильность ведения документации всех хозяйственных организаций);

2) контрольная (является методом фактического контроля за деятельностью материально ответственного лица).

Инвентаризации подвергается все имущество организации независимо от его местонахождения.

Инвентаризация бывает:

1) товарно-материальных ценностей (проводится в местах их хранения в присутствии материально ответственного лица путем проверки рабочей комиссией фактического наличия ценностей);

2) денежных средств и расчетов (в кассе проверяется фактическое наличие денежных средств).

Из положений приказа Минфина РФ «Об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств» можно выделить следующие цели инвентаризации:

1) выявление фактического наличия имущества;

2) сопоставление фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета;

3) проверка полноты отражения в учете обязательств.

С помощью проведения инвентаризации решаются следующие задачи:

1) обнаружение товарно-материальных ценностей, частично потерявших свое первоначальное качество;

2) обнаружение сверхнормативных и неиспользуемых материальных ценностей с целью их последующей реализации;

3) проверка соблюдения правил и условий хранения материальных ценностей и денежных средств;

4) проверка реальности стоимости учтенных на балансе товарно-материальных ценностей, сумм денежных средств в кассах.

Случаи обязательного проведения инвентаризации:

1) передача имущества организации в аренду;

2) преобразование государственного или муниципального унитарного предприятия;

3) перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;

4) смена материально ответственных лиц;

5) установление фактов хищений или злоупотреблений, а также порчи ценностей;

6) стихийное бедствие, пожар, авария или другие чрезвычайные ситуации, вызванные экстремальными условиями;

7) ликвидация или реорганизация предприятия.

При наличии на предприятии коллективной материальной ответственности инвентаризация обязательна в следующих случаях:

1) при смене руководителя;

2) при выбытии из коллектива (бригады) более 50 % его членов;

3) по требованию одного или нескольких членов коллектива (бригады).

Инвентаризацию можно классифицировать на виды по различным основаниям.

По основаниям для проведения:

1) плановая ― проводится на предприятии в определенные сроки в течение всего года по календарному плану;

2) внеплановая ― проводимая вне графика.

По объему:

1) полные ― охватывают все виды товарно-материальных ценностей. Цель – обеспечить реальность бухгалтерских балансов на конец года;

2) неполные ― охватываются отдельные виды принадлежащего предприятию имущества.

Различают инвентаризацию:

1) основных средств;

2) нематериальных активов;

3) товарно-материальных ценностей;

4) денежных средств;

5) расчетов.

По полноте охвата наименований проверяемых ценностей:

1) сплошные ― охватывают все разновидности наименований товарно-материальных ценностей, средств и расчетов;

2) выборочные инвентаризации ― проверяется только какая-то совокупность материальных ценностей.

29. Особенности организации и проведения инвентаризации по инициативе правоохранительных органов

Проведение инвентаризации по инициативе правоохранительных органов применяется в различных отраслях хозяйства, но чаще всего необходимо в целях обнаружения признаков преступления на предприятиях торговли и общественного питания, где значительная часть хозяйственных операций при продаже товаров за наличный расчет первичными документами не оформляется.

Инвентаризация организуется на основании распоряжения руководителя организации. В случае ее проведения по инициативе правоохранительных органов руководитель органа дознания направляет мотивированный документ на имя руководителя организации.

Требование о назначения инвентаризации может быть направлено по почте.

Основаниями проведения инвентаризации по инициативе правоохранительных органов являются сведения:

1) о присвоении или растрате чужого имущества, вверенного материально ответственному лицу;

2) о фактах обмана потребителей;

3) об изготовлении неучтенных товаров, завозе неучтенной или фальсифицированной продукции;

4) об умышленном уничтожении имущества;

5) о наличии информации об умышленной пересортице, документально не оформленных ценностях.

Ознакомившись с имеющейся информацией, сотрудник правоохранительного органа может принять решение о назначении инвентаризации на конкретном объекте. При этом необходимо провести подготовительные действия, направленные на обеспечение внезапности и эффективности предстоящей проверки.

Перед началом инвентаризации могут быть произведены следующие действия:

1) закрытие организации, предприятия и прекращение торгово-закупочных, расчетных операций;

2) изъятие в присутствии руководителя организации всех приходно-расходных документов, при необходимости визирование их;

3) изъятие документов оперативно-технического учета, а также черновых записей.

Инвентаризации может быть проведена успешно только при соблюдении ряда требований:

1) комиссионности ― создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия;

2) внезапности. Проведение инвентаризации должно быть для проверяемых неожиданным;

3) действительности. Все виды товарно-материальных ценностей подлежат обязательному подотчету, взвешиванию, обмеру;

4) непрерывности. При невозможности закончить инвентаризацию в течение 1 дня она должна быть закончена в течение последующих дней.

По прибытии комиссии сотрудники правоохранительных органов представляются ей и объясняют причины проведения инвентаризации.

Прежде чем комиссия приступит к непосредственному снятию остатков, материально ответственное лицо должно дать подписку, что к моменту проведения инвентаризации у него на руках нет никаких приходных и расходных документов, не приложенных к отчету.

Начинать инвентаризацию рекомендуется с кассы. Результаты инвентаризации кассы оформляются актом.

Перед началом инвентаризационная комиссия должна провести следующие действия:

1) проверить исправность всех весоизмерительных приборов и соблюдение установленных сроков их клеймения;

2) получить последние на момент инвентаризации приходные и расходные документы или отчеты о движении материальных ценностей и денежных средств.

Инвентаризация товарно-материальных ценностей должна, как правило, проводится в порядке расположения ценностей в данном помещении (п. 3.14. Положения о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке (утв. приказом Минфина РФ и МНС РФ от 10 марта 1999 г. №№ 20н, ГБ-3-04/39)).

Проверка фактического наличия имущества производится при участии материально ответственных лиц.

На заключительном этапе инвентаризации осуществляется сравнения показателей бухгалтерского учета с данными инвентаризационной описи.

По результатам инвентаризации составляются следующие документы:

1) документы, где фиксируются фактические остатки (инвентаризационные описи);

2) документы, на основе которых определяются результаты инвентаризации (сличительная ведомость);

3) акт результатов инвентаризации;

4) акт контрольной проверки проведенной инвентаризации;

5) расчет естественной убыли;

6) акт на испорченные товары;

7) объяснения материально ответственного лица;

8) решение руководителя по результатам инвентаризации;

9) иные документы.

При проведении инвентаризации по инициативе правоохранительных органов описи должны быть составлены не менее чем в 3 экземплярах как рукописно, так и с использованием средств вычислительной и другой организационной техники. Все экземпляры инвентаризационной описи считаются подлинниками.

Результатами инвентаризации являются:

1) равенство фактического и книжного остатков;

2) превышение фактических остатков над книжными;

3) превышение книжного остатка над фактическим.

По окончании инвентаризации ее материалы рассматривают на заседании постоянно действующей инвентаризационной комиссии, на котором выясняют причины недостач и излишков.

По окончании инвентаризации проводятся контрольные проверки правильности проведения инвентаризации с участием членов инвентаризационных комиссий и материально ответственных лиц. Результаты контрольных проверок правильности проведения инвентаризаций оформляются актом и регистрируются в книге учета проверок правильности проведения инвентаризаций.

Сотрудник правоохранительного органа, по инициативе которого назначена инвентаризация, проверяет правильность заполнения инвентаризационной описи, а также наличие подписей членов комиссии.

30. Способы искажения результатов инвентаризации и принципы их обнаружения на основе учетных документов

Результаты инвентаризации являются основными доказательствами при расследовании хищений, поэтому инвентаризационные документы приобщаются к проверочным материалам и уголовным делам. Эти документы дают возможность правоохранительным органам устанавливать факт и сумму недостач и излишков товарно-материальных ценностей.

Способы сокрытия недостач при проведении инвентаризации:

1) занесение в инвентаризационную опись несуществующих товаров (может быть выявлен путем опроса лиц, принимавших участие в инвентаризации);

2) последующая дописка количества товаров в инвентаризационных описях (можно обнаружить путем сопоставления различных экземпляров описей);

3) составление бестоварных расходных накладных;

4) несвоевременное оприходование товаров.

Одним из результатов инвентаризации является наличие излишков товарно-материальных ценностей.

Различают две группы искажений результатов инвентаризации при сокрытии излишков:

1) сокрытие излишков путем искажения данных о фактических остатках материальных ценностей (невключение в опись фактически имевшихся в наличии ценностей путем обмана членов комиссии или по сговору с ними; дописки штрихов, запятых и цифр в графе «количество товаров»);

2) подлоги, совершаемые с помощь искажения книжных остатков:

а) составление из товарных приходных накладных, увеличивающих книжный остаток и соответственно уменьшающих размер излишков;

б) несвоевременное (досрочное) оприходование ценностей (к товарным отчетам, составленным до инвентаризации, прилагаются приходные документы, поступившие позднее);

в) несвоевременное проведение по отчетности расходных документов.

Способы предупреждения противоправных действий при проведении инвентаризации:

1) до начала фактического снятия остатков у материально ответственного лица необходимо взять подписку о том, что все документы приложены к отчету и у него ничего не осталось;

2) представитель правоохранительного органа удостоверяет своей подписью товарные отчеты и приложенные к ним первичные документы за несколько дней, до проведения инвентаризации.

При выявлении попыток сокрытия излишков сотрудники правоохранительных органов обязаны выяснять причины нарушений, проводить опрос членов инвентаризационной комиссии, выявлять соучастников.

Заключительная проверка качества проведенной инвентаризации состоит из двух частей:

1) проверяется правильность определения остатка в ходе проведения инвентаризации:

а) полнота проверки товарно-материальных ценностей в натуре;

б) правильность отражения в инвентаризационной описи товаров, предъявленных комиссии;

в) правильность таксировки и подсчетов в инвентаризационной описи;

2) проверяются учетные данные бухгалтерии:

а) правильность указания остатка на начало межинвентаризационного периода;

б) учтены ли бухгалтерией все приходные и расходные документы;

в) полностью ли учтены нормы естественной убыли;

г) полнота проведения зачетов недостач и излишков.

Результаты инвентаризации – это самый распространенный способ собирания и закрепления фактических данных, при помощи которых можно не только установить ущерб, нанесенный противоправным деянием, но и получить материалы, которые могут быть доказательством по делу.