Текст книги "Внутренний аудит и контроль финансово-хозяйственной деятельности организации"

5.4. Анализ эффективности деятельности подразделений

В условиях стратегического управления бизнесом одним из критериев оценки эффективности СВК компании является повышение эффективности ее деятельности по тем параметрам, которые являются целевыми и были достигнуты в результате функционирования СВА. Информация, получаемая менеджментом по результатам внутренних аудиторских проверок в компании и ее филиальной сети, используется ими для принятия рациональных управленческих решений, что в конечном итоге должно способствовать повышению эффективности финансово-хозяйственной деятельности обособленных подразделений и компании в целом. Поэтому судить об эффективности работы СВА компании можно на основе анализа эффективности деятельности ее структурных подразделений. Такой анализ крупные компании могут осуществлять на основе системы КПЭ (ключевых показателей эффективности), ССП (системы сбалансированных показателей), о которых речь уже шла выше, а также в рамках внутрихозяйственного финансово-экономического анализа с использованием традиционных методов.

Деятельность любой организации как объекта управления состоит из отдельных процессов (снабжение, производство, сбыт, инвестиции). Поэтому структурные подразделения компании, осуществляющие управление этими процессами, можно считать центрами ответственности (ЦО) за их реализацию.

Перечисленным процессам соответствуют четыре основных типа таких центров:

1) центр доходов;

2) центр затрат;

3) центр прибыли;

4) центр инвестиций.

Финансовая структура компании является совокупностью взаимосвязанных и соподчиненных ЦО и не всегда совпадает с ее организационно-функциональной структурой. Несколько подразделений компании могут быть объединены в один центр финансовой ответственности (например, головное подразделение компании). В то же время, филиалы и другие обособленные подразделения компании могут объединять несколько ЦО. Например, филиал компании, выделенный на отдельный баланс, одновременно является и центром затрат, и центром закупок, и центром прибыли. Для каждого центра ответственности компания утверждает систему КПЭ, с помощью которых планируется их деятельность и оценивается ее эффективность. Тип ЦО определяет права и ответственность структурного подразделения за определенные для него финансовые показатели, с помощью которых контролируется и оценивается эффективность его деятельности. На практике это означает, что в зависимости от делегированных подразделению полномочий ему устанавливаются конкретные показатели, за выполнение которых его руководитель несет ответственность и которые являются основой оценки его деятельности. Анализ эффективности деятельности филиалов, которые имеют самостоятельный баланс, может осуществляться по таким ключевым показателям, как:

1) объемы продаж, денежных поступлений, состояние дебиторской задолженности, объемы затрат, связанных с реализацией продукции, на собственное содержание и др.;

2) объемы выполняемой работы (производственные задания), качественные показатели по выпуску продукции, величина и структура затрат на выпуск продукции и ее себестоимость, показатели эффективности использования средств производства и трудовых ресурсов и др.;

3) рентабельность, структура оборотного капитала, доходность активов и др.

Ключевыми показателями для торгового представительства, не выделенного на отдельный баланс, могут быть: объемы продаж, состояние дебиторской задолженности, объемы затрат на реализацию и т. п. Ключевые показатели эффективности должны иметь численное значение, однозначный характер и содержаться в системе учета подразделения.

В настоящее время специалистами разработаны системы типовых КПЭ, а также существуют библиотеки таких систем. Применение системы типовых КПЭ позволяет осуществить комплексную оценку эффективности деятельности подразделений и компании в целом в соответствии со стратегическими и тактическими целями руководства. В зависимости от того, что необходимо оценить, применяются финансовые или нефинансовые показатели. Финансовые КПЭ позволяют проанализировать затраты по статьям и определить превышение допустимого лимита перерасхода. Они содержатся в бухгалтерской и финансовой отчетности подразделений и компании и имеют стоимостное выражение. Перечень нефинансовых показателей связан со спецификой деятельности и полномочий конкретного подразделения (например, текучесть кадров или среднее время транспортировки продукции покупателю). Конечно, при анализе эффективности деятельности подразделений следует использовать как финансовые, так и нефинансовые КПЭ.

КПЭ подразделяются также на стратегические и функциональные. Стратегические показатели характеризуют достижение главных целей развития компании. Например, такие показатели, как степень удовлетворенности клиентов или процент вновь обратившихся в компанию покупателей за определенный промежуток времени, используются при анализе деятельности обособленных подразделений. Функциональные показатели характеризуют некоторые важные аспекты деятельности отдельных подразделений. К ним можно отнести, например, уровень простоев.

При анализе эффективности деятельности подразделений фактические КПЭ сравниваются с установленными нормативами. При этом большое значение имеет правильность определения нормативов, особенно для нестандартных показателей. Эффективность определяется в основном в относительных показателях, поэтому в процессе анализа главное внимание при расчете нормативов уделяется динамике показателей. Если, например, принять за норматив фактическое значение показателя первого расчетного периода, то его можно сравнивать со значениями последующих отчетных. Нормативами становятся лучшие по значению показатели. Такая методика позволяет постоянно повышать планку эффективности. Анализ динамики показателей эффективности обычно представляется руководству вместе с финансовой отчетностью. Периодичность их представления устанавливается внутренними инструкциями и зависит от специфики подразделения и потребностей менеджмента. Многие российские компании, внедрившие в практику управления КПЭ, формируют ежемесячные отчеты по анализу деятельности подразделений, а также квартальные и годовые. Однако на практике большинство компаний (не только в нашей стране, но и на Западе) строят свои системы оценки эффективности на годовом бюджете и оперативном плане компании, что не отражает ее стратегию. Так, исследование, проведенное среди крупных западных фирм консалтинговой фирмой Renaissance Worldwide и журналом «CFO», показало, что около 50 % из них оценивают эффективность, основываясь только на финансовых показателях. Как и традиционные системы анализа финансово-хозяйственной деятельности, Система сбалансированных показателей (ССП) использует при оценке эффективности деятельности компании и ее структурных подразделений финансовые показатели как важнейшие критерии, но наряду с ними также и показатели нефинансового характера. Такой подход позволяет оценить результаты деятельности подразделений и их потенциал в целях обеспечения долгосрочного финансового успеха компании. ССП включает четыре блока оценки эффективности:

1) финансы;

2) рынок (клиенты);

3) бизнес-процессы;

4) обучение (развитие).

В первом блоке основными показателями, характеризующими финансовые результаты деятельности обособленных подразделений компании, являются показатели рентабельности, прибыли и др. Второй блок может быть представлен такими показателями эффективности, как удовлетворенность покупателей, приобретение новых клиентов и сохранение партнерских отношений с прежними клиентами, количество полученных претензий, доля рынка и т. п.

Показатели третьего блока позволяют оценить эффективность бизнес-процессов, оказывающих наибольшее влияние на достижение финансовых результатов и удовлетворение покупателей. Например, показателями эффективности процесса производства могут служить количество и частота простоев оборудования, объем бракованной продукции и т. д.

Показатели четвертого блока характеризуют повышение квалификации сотрудников, применение информационных технологий, систем и процедур.

В рамках экономического анализа финансово-хозяйственной деятельности компании осуществляются характеристика основных финансовых показателей подразделения, выявление причин их изменений, изучаются факторы, оказавшие влияние на изменение ключевых показателей деятельности в процессе развернутого анализа расходов и доходов, рентабельности отдельных видов продукции, оценки эффективности управления дебиторской и кредиторской задолженностью и др. При этом следует разработать систему комплексного анализа для объективной оценки конечных результатов деятельности организации и ее подразделений.

Важнейшим направлением анализа эффективности деятельности подразделений является анализ дебиторской задолженности. По расчетам с покупателями такой анализ осуществляется в разрезе коммерческого и потребительского кредита. Анализ осуществляется в несколько этапов:

1) оценка уровня и динамики дебиторской задолженности в предшествующем периоде;

2) определение среднего периода инкассации дебиторской задолженности и количество ее оборотов в анализируемом периоде;

3) оценка состава дебиторской задолженности по срокам ее погашения;

4) изучение структуры дебиторской задолженности, выявление сомнительной и безнадежной задолженности;

5) определение суммы эффекта от инвестирования средств в дебиторскую задолженность.

Источником информации для осуществления экономического анализа финансово-хозяйственной деятельности компании и ее структурных подразделений служит внутренняя бухгалтерская отчетность.

Об эффективности деятельности подразделений компании в общем виде можно судить по наличию и сумме прямого экономического эффекта от выполнения рекомендаций внутреннего аудита, т. е. снижения непроизводительных затрат, потерь от брака, суммы недостач, финансовых санкций, размера кредиторской и дебиторской задолженности, в том числе безнадежной, минимизации налогов, уплачиваемых по местонахождению подразделения и др.

5.5. Использование результатов анализа

Результаты анализа эффективности деятельности подразделений компании оформляются в форме отчетов и используются собственниками, высшим руководством компании, руководителями обособленных подразделений, руководителем службы внутреннего аудита и контроля, а также внешними пользователями: внешними аудиторами, поставщиками, потребителями, банками, акционерами без права участия в управлении и др.

Внутренние пользователи применяют результаты анализа для оценки деятельности обособленных и других структурных подразделений компании, в том числе службы внутреннего аудита и контроля. Результаты анализа позволяют оценить сильные и слабые стороны внутреннего контроля компании, служат базой для принятия управленческих решений, направленных на корректировку методов и способов достижения целей развития компании в зависимости от достигнутых результатов.

Получение информации по результатам анализа эффективности работы всех своих структурных подразделений, а особенно территориально отдаленных, дает компании возможность осуществлять постоянный мониторинг достижения поставленных стратегических целей, корректировать их, оценивать результативность внутреннего аудита, совершенствовать систему внутреннего контроля, т. е. осуществлять стратегическое управление компанией на всех уровнях иерархической системы. Руководство головной организации может внести изменения в организационную структуру компании, изменить организационно-правовой статус территориально обособленных подразделений, принимать кадровые решения, в том числе в отношении руководителей подразделений. По результатам анализа принимаются решения о выделении обособленных подразделений на самостоятельный баланс. По результатам анализа могут вноситься изменения в учетную политику компании, в том числе и для целей налогообложения.

Руководители обособленных подразделений компании используют результаты анализа для повышения оперативности и обоснованности принимаемых управленческих решений в области предоставленных им полномочий: совершенствования организации бухгалтерского учета, работы с поставщиками и покупателями, управления дебиторской задолженностью, управления персоналом, принятия мер по обеспечению сохранности материальных ценностей и др.

Для руководителя службы внутреннего аудита и контроля результаты анализа эффективности деятельности структурных подразделений компании служат основой для оценки работы внутренних аудиторов, других работников СВК, совершенствования их мотивации, принятия решений о повышении квалификации и обучении сотрудников СВА. По результатам анализа им принимаются решения о внесении изменений в процедуры и методики аудиторских проверок, формы составления отчетов по результатам аудиторских проверок, стандарты внутреннего контроля в сторону повышения их эффективности, применении информационных технологий и др. Состав, формы, сроки и порядок предоставления внутренней отчетности компании также могут корректироваться по результатам анализа.

Результаты анализа используются внешними аудиторами для оценки эффективности системы внутреннего контроля на аудируемом объекте, в целях оптимизации процесса аудита, определения степени аудиторского риска, определения объемов выборки и т. п.

5.6. Управленческая отчетность, используемая для оценки деятельности службы внутреннего аудита

Виды и формы управленческой отчетности, используемой для оценки деятельности внутреннего аудита, многообразны. Далее мы приводим примерный перечень форм управленческой отчетности в соответствии со сложившейся практикой.

Отчеты по результатам проведения проверок филиалов и структурных подразделений компании. Отчеты составляются в ходе проведения аудиторских проверок финансов и бизнес-процессов, соблюдения внутренних положений и инструкций и содержат выводы и рекомендации аудиторов.

Промежуточные отчеты аудиторов. Составляются в ходе проверок в тех подразделениях, где выявлены нарушения, требующие немедленного принятия мер.

Отчеты по результатам проверок финансовой отчетности. Включают отчеты о проверках квартальной и годовой финансовой отчетности.

Отчеты по результатам проверок и контроля выполнения рекомендаций и корректировочных мероприятий. Отчет содержит информацию о принятых мерах по устранению выявленных ошибок и нарушений, внесенных изменениях в отчетность, полученных результатах с указанием выполненных мероприятий и их достаточности.

Отчеты по результатам проверок соблюдения внутренних положений и процедур. В отчете приводятся сведения об инструкциях, положениях или их отдельных пунктах, которые изучались в процессе проверки, а также о выявленных нарушениях и рекомендациях.

Отчетность по результатам проверок, проведенных по заданию высшего руководства компании. Имеются в виду внеплановые аудиторские проверки, инициированные собственниками или топ-менеджментом компании.

Отчеты по итогам проведения инвентаризации товарно-материальных ценностей. Отчеты содержат сведения о внеплановых инвентаризациях основных средств, материалов, готовой продукции незавершенного производства и др.

Отчеты о проведении консультаций. Речь идет о налоговых, бухгалтерских, структурных и других консультациях для отделов и подразделений компании.

Отчеты по результатам работы за месяц. Отчет содержит информацию о выполнении плана работы СВА, количестве проведенных аудиторских проверок, количестве и видах выявленных ошибок и нарушений и т. п.

Отчеты по результатам анализа эффективности деятельности подразделений. Включают расчеты значений анализируемых показателей, значения нормативов, аналитические расчеты и др.

Книга учета аудиторских проверок. Книга ведется аудитором и содержит информацию:

1) о подразделениях, в которых проводилась проверка;

2) номере и дате приказа о проверке (или плана проверок);

3) дате приказа по результатам проверки;

4) дате представления отчета по результатам проверки;

5) сумме материального ущерба;

6) сумме восстановленных ценностей;

7) сумме взысканного или добровольно погашенного ущерба.

Приведенный нами перечень, возможно, является неполным. Напоминаем, что каждая компания самостоятельно устанавливает перечни и формы управленческой отчетности в зависимости от особенностей ее деятельности, организационной структуры, действующей в компании СВК, а также целей, для которых она формируется.

Литература

Список нормативных актов

1. Конституция Российской Федерации.

2. Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ).

3. Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации (АПК РФ).

4. Гражданский кодекс Российской Федерации (ГК РФ).

5. Уголовный кодекс Российской Федерации (УК РФ).

6. Трудовой кодекс Российской Федерации (ТК РФ).

7. Кодекс этики аудиторов России (одобрен Советом по аудиторской деятельности при Минфине России (протокол № 56 от 31.05.2007 г.)).

8. Федеральный закон от 26.12.1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах».

9. Федеральный закон от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

10. Федеральный закон от 08.02.1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью».

11. Федеральный закон от 07.08.2001 г. № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности».

12. Федеральный закон от 22.10.2004 г. № 125-ФЗ «Об архивном деле Российской Федерации».

13. Постановление Правительства РФ от 08.02.2002 г. № 93 «Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных или полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией».

14. Постановление Правительства РФ от 23.09.2002 г. № 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности».

15. Постановление Пленума Верховного Суда РФ и Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 01.07.1996 г. № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации».

16. Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».

17. Решение Высшего Арбитражного Суда РФ от 26.01.2005 г. № 16141/04 «О признании недействующим письма МНС РФ от 17.02.2004 г. № 04-2-06/127 „О налогообложении компенсационных выплат по возмещению расходов, связанных со служебными командировками“».

18. Приказ ЦБР от 18.03.1996 г. № 02–71 «О введении в действие Временного положения об аудиторской деятельности в банковской системе Российской Федерации».

19. Приказ Минфина России от 29.07.1998 г. № 34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации».

20. Приказ Минфина России от 09.12.1998 г. № 60н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Учетная политика организации“ ПБУ 1/98».

21. Приказ Минфина России от 06.05.1999 г. № 32н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Доходы организации“ ПБУ 9/99».

22. Приказ Минфина России от 06.05.1999 г. № ЗЗн «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Расходы организации“ ПБУ 10/99».

23. Приказ Минфина России от 06.07.1999 г. № 43н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Бухгалтерская отчетность организации“ ПБУ 4/99».

24. Приказ Минфина России от 31.10.2000 г. № 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению».

25. Приказ Минфина России от 30.03.2001 г. № 26н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Учет основных средств“ ПБУ 6/01».

26. Приказ Минфина России от 09.06.2001 г. № 44н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Учет материально-производственных запасов“ ПБУ 5/01».

27. Приказ Минфина России от 28.06.2002 г. № 64н «Об утверждении Временного положения о ведении государственных реестров в области организации аудиторской деятельности».

28. Приказ Минфина России от 19.11.2002 г. № 114н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Учет расчетов по налогу на прибыль организаций“ ПБУ 18/02».

29. Приказ Минфина России от 22.07.2003 г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций».

30. Приказ Федеральной налоговой службы от 01.12.2006 г. № САЭ-3-09/826@ «Об утверждении форм документов, используемых при постановке на учет и снятии с учета российских организаций и физических лиц».

31. Приказ Минфина России от 27.12.2007 г. № 153н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Учет нематериальных активов“ (ПБУ 14/2007)»».

32. Положение о документах и документообороте в бухгалтерском учете (утв. Минфином СССР 29.07.1983 г. № 105 по согласованию с ЦСУ СССР).

33. Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций (утв. письмом Минфина России от 30.12.1993 г. № 160).

34. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утв. приказом Минфина России от 13.06.1995 г. № 49).

35. Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утв. приказом Минфина России от 28.12.2001 г. № 119н).

36. Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (утв. приказом Минфина России от 13.10.2003 г. № 91н).

37. Письмо МНС России от 21.05.2001 г. ВГ-6-03/404 «О применении счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость».

38. Письмо Минфина России от 08.04.2003 г. № 16-00-14/121 «О принятии объектов недвижимости к бухгалтерскому учету».

39. Письмо МНС России от 05.09.2003 г. № ВГ-6-02/945® «По вопросам, связанным с применением главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации».

40. Письмо Минфина России от 09.07.2004 г. № 03-03-05/2/47 «О списании дебиторской задолженности».

41. Письмо Минфина России от 07.06.2005 г. № 03-06-05-04/156 «О порядке исчисления налога на имущество по основным средствам, находящимся на балансе обособленного подразделения».

42. Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 16.11.2006 г. № 03-02-07/1-326 «О порядке уплаты налогов касательно гаражно-строительных кооперативов».

43. Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 07.07.2008 г. № 03-03-06/1/309 «О возможности включения организацией-кредитором в состав внереализационных расходов задолженности организации-должника в случае исключения последней из единого государственного реестра юридических лиц».

44. Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации (утв. решением Совета директоров ЦБР от 22.09.1993 г. № 40).

Использованная литература

1. Веселов Б.И. Когда нужна служба внутреннего аудита // Главбух. 2004. № 4.

2. Сонин А. Зачем компании внутренний аудит? // Управление компанией. 2007. № 10.

3. NaviCon завершил автоматизацию филиала компании «Планета удачи» в Санкт-Петербурге // Новости г. Санкт-Петербурга // www.citcity.com.ru