Текст книги "Финансовый учет"

Глава 4
УЧЕТ ДЕБИТОРСКОЙ ЗАДОЛЖЕННОСТИ

Цель изучения:

– дать понятие дебиторской задолженности;

– раскрыть состав дебиторской задолженности и действующих правил его учета;

– обобщить сведения расчетов организации с юридическими и физическими лицами и отражения этих расчетов в синтетическом и аналитическом учете;

– рассмотреть порядок формирования резерва по сомнительным требованиям, используя как метод процента от чистых продаж, так и метод оценки дебиторской задолженности по срокам оплаты и списания сомнительной дебиторской задолженности.

Ключевые слова:

Безнадежные или сомнительные счета – счета к получению, принадлежащие покупателям, которые не могут или не хотят платить

Векселя к оплате – собирательный термин для простых векселей, которыми владеет лицо, обещавшее другому лицу.

Векселя к получению – собирательный термин для простых векселей, удерживаемых лицом, которому обещана оплата.

Торговая дебиторская задолженность – суммы задолженности клиентов за товары и услуги, реализованные в течение обычной производственной деятельности организации

Счета к получению – краткосрочные ликвидные активы, которые возникают при продаже товаров в кредит в оптовой или розничной торговле.

Факториноговая компания – предприятие, покупающее дебиторскую задолженность.

Факторинг – продажа или передача дебиторской задолженности.

4.1. Дебиторская задолженность, ее виды

Дебиторская задолженность – это обязательство покупателей или других контрагентов бизнеса перед организацией по выплате денежных средств за предоставленные товары, выполненные работы и услуги.

Возникновение дебиторской задолженности при системе безналичных расчетов представляет собой объективный процесс хозяйственной деятельности организации.

Дебиторская задолженность покупателей и заказчиков является финансовым активом в соответствии с МСФО 32 – «Финансовые инструменты: представление информации».

Финансовый актив – это любой актив, который представляет собой: договорное право:

– на получение денежных средств или иного финансового актива от другой организации;

– или на обмен финансовых активов или финансовых обязательств с другой организацией на потенциально выгодных для себя условиях.

Дебиторская задолженность включает в себя претензии на денежные средства, товары, услуги и прочие неденежные активы других компаний.

Дебиторская задолженность подтверждается счетами-фактурами или другими долговыми обязательствами.

Актив дебиторской задолженности имеет три существенные характеристики:

– Он воплощает будущую выгоду, обеспечивающую способность прямо или косвенно создавать прирост денежных средств;

– Активы представляют собой ресурсы, которыми управляет хозяйствующий субъект. Причем права на выгоду или потенциальные услуги должны быть законны или иметь юридическое доказательство возможности их получения. Например, при отражении факта продажи актива у продавца образуется дебиторская задолженность. Договор купли-продажи позволяет определить вероятную будущую выгоду. Но, если покупатель не внесет определенную сумму погашения дебиторской задолженности, то продавец фактически не теряет контроль над ресурсами, то есть потенциальным поступлениям, и, следовательно, актив перестает быть активом.

К активам не относятся выгода, которая будет получена в будущем, но в настоящее время не находится под контролем компаний. При этом ключевым моментом является решение бухгалтера о том, что та или иная хозяйственная операция произойдет.

Дебиторская задолженность бывает краткосрочной, которая должна быть погашена в течение одного года или операционного цикла и долгосрочной, сроком погашения свыше одного года. Классификация дебиторской задолженности приведена на рисунке 1.

По характеру образования дебиторская задолженность делится на нормальную и неоправданную. К нормальной задолженности предприятия относится та, которая обусловлена ходом выполнения производственной программы предприятия, а также действующими формами расчетов (задолженность по предъявленным претензиям, задолженность за подотчетными лицами, за товары, отгруженные, срок оплаты которых не наступил). Неоправданной дебиторской задолженностью считается та, которая возникла в результате нарушения расчетной и финансовой дисциплины, имеющихся недостатков в ведении учета, ослабления контроля за отпуском материальных ценностей, возникновения недостач и хищений (товары отгруженные, но неоплаченные в срок, задолженность по недостачам и хищениям и др.)

Существует два вида дебиторской задолженности:

– торговая дебиторская задолженность – это суммы обязательств покупателей за товары и услуги, реализованные в результате основной деятельности;

– неторговая дебиторская задолженность, которая возникает в результате других видов деятельности.

Выделяют следующие виды дебиторской задолженности: дебиторская задолженность покупателей и заказчиков, дочерних, зависимых товариществ, совместно контролируемых юридических лиц, прочей дебиторской задолженности, расходы будущих периодов, дебиторская задолженность по выданным авансам.

Учет дебиторской задолженности ведется на счетах подраздела 1200 «Краткосрочная дебиторская задолженность» и подраздела 2100 «Долгосрочная дебиторская задолженность», в которые входят следующие счета:

1210 – «Краткосрочная дебиторская задолженность покупателей и заказчиков» и 2110 – «Долгосрочная задолженность покупателей и заказчиков», где отражаются операции по расчетам с покупателями и заказчиками за реализованные активы и оказанные услуги сроком до одного и свыше одного года;

1220 – «Краткосрочная дебиторская задолженность дочерних организаций» и 2120 – «Долгосрочная дебиторская задолженность дочерних организаций», где отражаются операции по расчетам с дочерними организациями за реализованные активы и оказанные услуги сроком до одного и свыше одного года, и прочая долгосрочная дебиторская задолженность дочерних организаций;

1230 – «Краткосрочная дебиторская задолженность ассоциированных и совместных организаций» и 2130 – «Долгосрочная дебиторская задолженность ассоциированных и совместных организаций», где отражаются операции по расчетам с ассоциированными и совместными организациями за реализованные актины и оказанные услуги сроком до одного и свыше одного года, и прочая долгосрочная дебиторская задолженность ассоциированных и совместных организаций;

1240 – «Краткосрочная дебиторская задолженность филиалов и структурных подразделений» и 2140 – «Долгосрочная дебиторская задолженность филиалов и структурных подразделений», где учитывается краткосрочная и долгосрочная дебиторская задолженность филиалов и структурных подразделений;

1250 – «Краткосрочная дебиторская задолженность работников» и 2150 – «Долгосрочная дебиторская задолженность работников», где отражаются операции, связанные с движением дебиторской задолженности работников по предоставленным работникам долгосрочным займам, а также расчеты по возмещению материального ущерба (недостача, хищение, порча и другие), причиненного организации работником, сроком до одного и свыше одного года;

1260 – «Краткосрочная дебиторская задолженность по аренде» и 2160 – «Долгосрочная дебиторская задолженность по аренде», где учитываются расходы по осуществлению арендных платежей по операционной и соответственно по финансовой аренде за предстоящие периоды, и прочая долгосрочная дебиторская задолженность по аренде;

Рис. 1. Классификация дебиторской задолженности

1270 – «Краткосрочные вознаграждения к получению» и 2170 – «Долгосрочные вознаграждения к получению», где отражаются операции, связанные с движением краткосрочной и долгосрочной дебиторской задолженности по начисленным вознаграждениям по аренде, предоставленным займам, приобретенным финансовым инвестициям, доверительному управлению и прочие долгосрочные вознаграждения к получению;

1280 – «Прочая краткосрочная дебиторская задолженность» и 2180 – «Прочая долгосрочная дебиторская задолженность», где отражаются операции по прочей краткосрочной и долгосрочной дебиторской задолженности, неуказанной в предыдущих группах, например, краткосрочной или долгосрочной задолженности по векселям полученным, по осуществлению страховых выплат страховым организациям и т.д.;

1290 – «Резерв по сомнительным требованиям».

Бухгалтерия организации отвечает за своевременное и достоверное отражение доходов и дебиторской задолженности в системе бухгалтерского учета, а также по созданию резерва по сомнительной дебиторской задолженности.

Основными задачами учета является:

– своевременное, полное и правильное отражения в бухгалтерском учете доходов и дебиторской задолженности;

– контроль за правильностью оформления первичных документов для учета доходов и дебиторской задолженности, и их дальнейшего хранения;

– выполнения требований налогового законодательства Республики Казахстан при формировании счетов-фактур.

4.2. Оценка дебиторской задолженности

Основными бухгалтерскими операциями, связанными с дебиторской задолженностью, являются оценка и признание. Счета к получению, называемые торговой дебиторской задолженностью, включают в себя суммы к получению либо в течение года, следующего за балансовой датой, либо в течение операционного цикла компании.

Обычным сроком погашения принято считать период от 30 до 60 дней, по истечении которого счета к получению считаются просроченными. Отдельные счета к получению с кредитовым сальдо (в результате предоплаты или переплаты) должны быть переклассифицированы и отчитываться по ним нужно как по обязательствам. Эти кредитовые сальдо не должны включаться в дебиторскую задолженность.

Дебиторская задолженность признается только тогда, когда признается связанный с ней доход. Дебиторская задолженность оценивается по начальной стоимости за минусом корректировок на сомнительные долги, денежных скидок, возврата проданных товаров, и в результате этого определяется чистая стоимость счетов к получению.

Торговые скидки или скидки с продаж – доля цены конечной продажи, право на получение, которой имеет организация, обеспечивавшая эту продажу. Торговая скидка определяется в процентном соотношении к стоимости товара и уменьшает тем самым его стоимость. При этом счет-фактура выставляется на чистую стоимость, и дебиторская задолженность признается как чистая сумма.

Покупатель при приобретении товара руководствуется ценой, указанной в прайс-листе. Если покупатель приобретает большую партию товара или приобретает внесезонный товар на распродаже, то цены могут подлежать торговой скидке. Эти скидки чаще всего используются для того, чтобы не изменить цены каталогов, стимулировать продажи различных категорий товаров. Торговые скидки сокращают конечную стоимость реализации, т.к. вычитаются из установленной стоимости товара, и покупателю выставляется счет на оплату за минусом скидки. Возможность предоставления торговых скидок и признание их в учете должны быть отражены в учетной политике организации.

Основные рекомендуемые бухгалтерские проводки по признанию дебиторской задолженности и скидки с продаж и цены:

Возврат проданных товаров.

Гарантированное право возврата товаров в течение разумного срока является частью обширной программы маркетинга, необходимой для поддержки конкурентоспособности в отраслях экономики. Возврат производится по причине дефектов или других неприемлемых качеств продукции. Возврат товара покупателем и возврат денег за ранее приобретенный им товар оформляется в соответствии с принятыми правилами розничной торговли и учетной политикой организации. В соответствии указанными правилами и положениями возврат товара оформляется накладной, один экземпляр которой прилагается к товарному отчету, второй экземпляр вручается покупателю. Накладной является основанием для обмена товара или по желанию покупателя возврата ему денег на возвращенный товар.

В бухгалтерском учете хозяйственные операции, связанные с возвратом проданной продукции отражаются на счете 6020 – «Возврат проданной продукции».

На сумму отраженного ранее дохода по возвращенному товару составляется бухгалтерская запись:

– Дебет 6020 – «Возврат проданной продукции»;

– Кредит 1210 – Краткосрочная дебиторская задолженность покупателей и заказчиков.

На сумму НДС:

– Дебет 3130 – Налог на добавленную стоимость;

– Кредит 1420 – Налог на добавленную стоимость. Фактическая стоимость товара, который возвращен, сторни-

руется:

– Дебет 7010 – Себестоимость реализованной продукции и оказанных услуг;

– Кредит 1320 – Готовая продукция, 1330 – Товары. Стоимость реализации определяется соглашением между организацией и покупателями товаров (работ, прочих услуг) и другими субъектами по выполненным операциям на основе договоров, нормативных документов и других документов.

Первичными документами по отражению в бухгалтерском учете хозяйственных операций являются:

– по реализации товаров – накладные на отпуск запасов на сторону;

– по работам и услугам – акты выполненных работ, оказанных услуг;

– счета-фактуры;

– по другим операциям – документы, исполненные с учетом требований по оформлению документооборота.

Структурное подразделение, инициирующее выполнение работ или оказание услуг покупателям или заказчикам разрабатывает проект договора и представляет проект договора на согласование другим подразделениям в пределах их компетенции.

Главный бухгалтер организации осуществляет согласование проектов договоров касательно порядка расчетов и налогообложения, а также проверяет:

– стоимость, порядок, условия и сроки оплаты покупателем или заказчиком после полного выполнения организацией своих договорных обязательств в рамках заключенного договора;

– включение в стоимость услуг расходов по налогам и других обязательных платежей в бюджет, в том числе таможенных платежей;

– валюту расчетов, а также принадлежность покупателя или заказчика (резидент или нерезидент);

– наличие требований по оформлению акта приема-сдачи выполненных работ или оказанных услуг за каждый этап выполнения работ, или оказания услуг.

Порядок и сроки оказания услуг, и бухгалтер проверяет:

– порядок и сроки выполнения работ или оказания услуг;

– срок действия договора и вступление его в силу;

– наличие в проекте договора первичных документов (акта приема-сдачи выполненных работ или оказанных услуг, счета-фактуры, акта сверки взаиморасчетов и других документов), которые организация предоставит покупателю или заказчику в результате выполнения работ или оказания услуг;

– порядок приема-сдачи выполненных работ или оказанных услуг;

– условия оформления акта приема-передачи имущества в начале и по окончании действия договора аренды имущества (договор аренды).

Другие условия:

Главный бухгалтер проверяет правильность указания реквизитов организации:

– БИН;

– юридический адрес;

– свидетельство о регистрации плательщика НДС;

– наименование банка;

– номер текущего счета;

– БИК;

а также наличие аналогичных реквизитов покупателя или заказчика.

Ответственный бухгалтер Организации проверяет правильность составления и оформления документов:

счета-фактуры:

– выполнение требований налогового законодательства РК;

– правильность оформления счета-фактуры: порядковый номер, дату составления, размер облагаемого оборота, ставку налога и сумму НДС, общую стоимость оказанных услуг;

– правильность указания реквизитов организации и их соответствие договору: БИН, юридический адрес, свидетельство о регистрации плательщика НДС, наименование банка, номер расчетного счета, БИК;

– наличие номера и даты заключения договора;

– правильность указания реквизитов покупателя и заказчика и их соответствие договору: БИН, юридический адрес, свидетельство о регистрации плательщика НДС, наименование банка, номер расчетного счета, БИК;

– соответствие наименования услуг в счете-фактуре наименованию, указанному в договоре.

Акт оказанных услуг:

– соответствие номера и даты подписания договора, указанных в акте оказанных услуг, регистрационному номеру и дате заключения договора;

– соответствие перечня оказанных услуг предмету договора;

– соответствие сроков оказания услуг условиям договора;

– соответствие стоимости оказанных услуг условиям договора;

– наличие подписи в акте ответственного (уполномоченного) лица организации.

После подтверждения правильности оформления документов бухгалтер организации подписывает счет-фактуру, прилагает к ней накладные на отпуск товаров, при оказании услуг – акт выполненных работ, оказанных услуг.

Главный бухгалтер организации проверяет наличие визы ответственного бухгалтера на счете-фактуре и виз ответственных лиц в накладных на отпуск, в акте выполненных работ, оказанных услуг и подписывает счет-фактуру. Далее данный пакет документов передается руководителю или уполномоченному лицу организации на подпись.

После подписи руководителяили уполномоченного лица организации, ответственный бухгалтер обеспечивает нанесение печати организации на накладных на отпуск, в акте выполненных работ, оказанных услуг и счет фактуре.

Один экземпляр счета-фактуры и два экземпляра накладных и акта выполненных работ и оказанных услуг предоставляется покупателю или заказчику для подтверждения продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг. После подписания:

– покупатель подшивает акт приема-сдачи оказанных услуг в отдельную папку вместе счетом-фактурой;

– бухгалтер заводит отдельную папку по договорам.

Оригиналы документов подшиваются и хранятся в бухгал-

терии.

После получения банковской выписки бухгалтер проверяет в банковских выписках наличие ссылки на номер, дату и наименование договора, номер и дату счета-фактуры; соответствие поступившей суммы на текущий счет организации условиям договора и сумме в счете-фактуре.

В организации должен проводиться постоянный контроль краткосрочной дебиторской задолженности со сроком погашения более трех месяцев и выясняется причины задержки оплаты покупателями и заказчиками.

Основные рекомендуемые бухгалтерские проводки по признанию дебиторской задолженности:

4.3. Учет полученных авансов

Авансы выплачиваются организациям покупателями под поставку товаров, сырья и материалов, выполнению работ, оказанию услуг.

Бухгалтер на основании поступлений авансовых платежей в соответствии с банковскими выписками осуществляет бухгалтерские записи.

Бухгалтерия на основании полученных документов от служб подготавливает счет-фактуру двух экземплярах, подписывает их у главного бухгалтера и руководителя организации или уполномоченного лица и акты выполненных работ, а также обеспечивает нанесение печати.

В процессе подготовки счета-фактуры бухгалтер формирует бухгалтерскую проводку для признания дохода и дебиторской задолженности и осуществляет выравнивание между авансом и дебиторской задолженностью. В результате аванс закрывается.

После правильного оформления документов бухгалтер передает один экземпляр счета-фактуры и акта выполненных работ, накладную покупателям и заказчикам нарочно. Авансы, полученные в иностранной валюте, учитываются по рыночному курсу на дату поступления денежных средств.

Оригиналы документов подшиваются и хранятся в бухгалтерии организации.

Ниже приведены основные рекомендуемые бухгалтерские проводки по учету авансов полученных:

4.4. Учет полученных векселей

В хозяйственной практике организации широкое распространение получают векселя для оформления расчетов с другими организациями. Расчеты по векселю возникают с момента, когда покупатель (векселедатель) выписывает на имя поставщика (векселедержателя) вексель в обеспечение задолженности за поставленные ему товарно-материальные запасы, выполненные работы, оказанные услуги.

Согласно МСФО 39 – «Финансовые инструменты: признание и оценка» вексель является ценной бумагой, удерживаемой до погашения. Вексель оценивается по дисконтированной стоимости будущих денежных потоков от выплаты процентов и основной суммы долга.

Различают постой и переводной векселя.

Простой вексель – это безусловное обязательство уплатить определенную сумму денег по требованию или в установленный рок в будущем. Лицо, которое подписывает вексель и тем самым обязуется уплатить по нему, называется векселедателем. Лицо, которое получает платеж по векселю, называется ремитентом или получателем.

Ремитент учитывает простые векселя, которые он держит, сроком погашение менее 1 года, как векселя к получению в разделе краткосрочных активов в балансе. Векселедатель, в свою очередь, отражает их в балансе как векселя к оплате в разделе краткосрочных обязательств.

При учете простых векселей важно знать значение следующих терминов:

1) дата погашение;

2) срок векселя;

3) процент и процентная ставка;

4) сумма погашения.

Поставщик представляет покупателю отсрочку платежа, т.е. коммерческий кредит. Выдача покупателем векселя не прекращает обязательства покупателя. В связи с этим, в бухгалтерском учете векселедержателя должны быть оформлены бухгалтерские записи: При отгрузке продукции (работ, услуг) отражается задолженность покупателя:

– Дебет счета. 1210 – Краткосрочная дебиторская задолженность покупателей и заказчиков;

– Кредит счета 6010 – Доход от реализации продукции и оказания услуг.

На сумму процентов по векселю:

– Дебет счета 1270;

– Кредит счета 6110 Доходы по процентам.

На сумму НДС:

– Дебет счета.1420 – Налог на добавленную стоимость;

– Кредит счета 3130 – Налог на добавленную стоимость. При непосредственном получении векселя в погашения задолженности за проданную продукцию (работ, услуг) составляется бухгалтерская запись:

– Дебет счета 1120 – Краткосрочные финансовые активы, предназначены для торговли субсчет «Вексель к получению»;

– Кредит счета 1210 – Краткосрочная дебиторская задолженность покупателей и заказчиков.

Вексель оплачен покупателем в оговоренный срок:

– Дебет счета 1030 – Денежные средства на текущем счете;

– Кредит счета 1120 – Краткосрочные финансовые активы, предназначены для торговли субсчет «Вексель к получению.

Поставщик полученный вексель может использоваться следующим образом:

– ждать оплаты векселя покупателем;

– учесть вексель и банке;

– продать вексель;

– оплатить векселем приобретенные товары, работы, услуги.

На практике имеет место продажи дебиторской задолженности. Наиболее распространенным видом является продажа дебиторской задолженности факторинговой компании. Факторинговые компании – это финансовые компании, которые покупают у предприятия дебиторскую задолженность за определенное вознаграждение, а затем собирают долги непосредственно с покупателей. В практике такая передача дебиторской задолженности называется «передача без права регресса».

Когда дебиторская задолженность продается без права регресса, покупатель берет на себя риск по сбору (инкассация) и принимает любые убытки. Передача счетов к получению при сделках без права регресса – это прямая (окончательная) продажа дебиторской задолженности как по форме (передача право собственности), так и по содержанию (передача контроля). При осуществлении сделок без права регресса, как при любой сделке по продаже активов, счета денежных средств дебетуется на стоимость дебиторской задолженности. Дебиторская задолженность кредитуется на номинальную стоимость дебиторской задолженности. Разница, уменьшенная на сумму любого резерва на покрытие возможных корректировок (скидки, возвраты, резервы и т.п.), признается как убыток от продажи дебиторской задолженности. Продавец передает факторинговой компании учетные документы (вексель), в которых отражена дебиторская задолженность.

Бухгалтерские записи, отражающие передачу права на получение дебиторской задолженности без права регресса для продавца, будет следующие: