Текст книги "Налоги за 14 дней. Экспресс-курс"

К гражданско-правовым договорам относятся:

• договоры подряда;

• договоры возмездного оказания услуг;

• договоры поручения;

• агентские договоры;

• авторские договоры.

Если работа по гражданско-правому договору связана с производственной деятельностью организации, то выплаты по нему уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Гражданско-правовой договор заключается в соответствии с требованиями гражданского, а не трудового законодательства.

Такой договор может быть заключен:

• с работником организации;

• с лицом, не состоящим с организацией в трудовых отношениях.

Если гражданско-правовой договор заключен с работником организации, то работа по этому договору должна выполняться в нерабочее время. Иначе такой труд будет считаться работой по совместительству. При этом по трудовому и гражданско-правовому договорам работник должен выполнять различную работу.

Пример 2.40

Отнесение на затраты выплат по договорам подряда

Дмитрий Куприч работает в ЗАО «Пончик» кондитером по трудовому договору. Начисленная зарплата Дмитрия составила в отчетном периоде 20 000 руб.

ЗАО «Пончик» заключило с Купричем договор подряда, согласно которому Дмитрий должен ежедневно убирать помещение кухни. Трудовой договор при этом с ним не расторгается. Сумма, начисленная по договору подряда, составила 4000 руб.

Таким образом, в общую сумму расходов по оплате труда ЗАО «Пончик» будут включены 24 000 руб.

Как правило, гражданско-правовые договоры со сторонними лицами заключаются, если в штате организации нет необходимых специалистов или организация не может выполнить те или иные работы собственными силами.

Организация сама решает, принять человека на работу по трудовому договору или заключить с ним гражданско-правовой договор.

Человек, работающий по гражданско-правовому договору, не подчиняется внутреннему распорядку организации, на него не распространяются нормы трудового законодательства (продолжительность рабочего дня, порядок оплаты работы в праздничные и выходные дни, минимальный размер оплаты труда и т. д.).

По гражданско-правовому договору отпуск не полагается. Если в таком договоре установлено, что работа должна быть произведена в праздничные и выходные дни, то это условие должно быть выполнено.

По гражданско-правовому договору оплачивается только результат работы. В договоре указываются:

• работы (услуги), которые должны быть выполнены;

• порядок оплаты результатов работы;

• даты начала и окончания работ;

• порядок сдачи-приемки работ;

• требования к качеству работ;

• ответственность сторон за нарушение условий договора.

Факт выполнения работ (оказания услуг) подтверждается актом их сдачи-приемки. Только в этом случае расходы по оплате работ учитываются при налогообложении прибыли.

К расходам на оплату труда относятся затраты организации по договорам:

• обязательного страхования сотрудников;

• добровольного страхования сотрудников.

В налоговом учете затраты на обязательное страхование сотрудников включаются в состав расходов на оплату труда в полном размере.

Расходы по добровольному страхованию сотрудников уменьшают облагаемую прибыль, если:

• договор страхования заключен на условиях, предусмотренных п. 16 ст. 255 НК РФ;

• расходы по страхованию сотрудников не превышают нормы, установленные п. 16 ст. 255 НК РФ.

Независимо от метода учета доходов и расходов при расчете налога на прибыль (метод начисления или кассовый метод) затраты по добровольному страхованию сотрудников уменьшают налогооблагаемую прибыль только после их оплаты (ст. 272 НК РФ).

Если расходы по страхованию относятся к нескольким отчетным периодам (например, при оплате договора страхования разовым платежом), то расходы распределяются между ними пропорционально количеству дней действия договора в отчетном периоде (подробнее см. п.2.4.1).

В случае изменения указанных существенных условий договоров, сокращения их срока действия или досрочного расторжения взносы работодателя по таким договорам, ранее включенные в состав расходов, признаются подлежащими налогообложению с момента изменения условий, сокращения сроков или расторжения.

Таблица 2.4. Особенности учета расходов по договорам добровольного страхования сотрудников

Независимо от метода учета доходов и расходов при расчете налога на прибыль (метод начисления или кассовый метод) затраты по добровольному страхованию сотрудников уменьшают налогооблагаемую прибыль только после их оплаты (ст. 272 НК РФ).

Если расходы по страхованию относятся к нескольким отчетным периодам (например, при оплате договора страхования разовым платежом), то расходы распределяются между ними пропорционально количеству дней действия договора в отчетном периоде (подробнее см. п.2.4.1).

В случае изменения указанных существенных условий договоров, сокращения их срока действия или досрочного расторжения взносы работодателя по таким договорам, ранее включенные в состав расходов, признаются подлежащими налогообложению с момента изменения условий, сокращения сроков или расторжения.

Резервы предстоящих расходов создаются для равномерного включения расходов в затраты на производство и реализацию, поскольку единовременное списание крупных расходов может привести к резкому увеличению затрат и стать причиной убытка в отчетном периоде.

Создавать резервы могут только те организации, которые определяют выручку при расчете налога на прибыль по методу начисления.

Порядок создания и использования данного резерва регулируется ст. 324.1 НК РФ.

Решение о создании того или иного резерва принимается организацией самостоятельно и закрепляется в ее налоговой учетной политике в целях налогообложения.

Расходы, для оплаты которых создан резерв, списываются только за счет резерва.

Величину резервируемых сумм на оплату отпусков организация рассчитывает самостоятельно путем составления специальной сметы по данным расходам (включая суммы начисленных страховых взносов во внебюджетные фонды).

В конце года необходимо проверить, израсходован ли резерв, и уменьшить (либо увеличить) налогооблагаемую прибыль в зависимости от ситуации.

Пример 2.41

Корректировка неиспользованных сумм резерва на оплату отпусков

В текущем году ЗАО «Пончик» создало резерв на оплату отпусков в сумме 240 000 руб.

Вариант 1. В течение года сотрудникам фирмы были выплачены отпускные (с учетом страховых взносов) в размере 249 000 руб.

Сумма резерва меньше суммы отпускных на 9000 руб.

(249 000 руб. – 240 000 руб.).

На эту разницу 31 декабря текущего года должна быть уменьшена прибыль фирмы.

Вариант 2. В течение года сотрудникам фирмы были выплачены отпускные (с учетом страховых взносов) в размере 210 000 руб. На конец года неиспользованных отпусков не осталось.

Сумма резерва больше суммы отпускных на 30 000 руб.

(240 000 руб. – 210 000 руб.).

На эту разницу 31 декабря текущего года должна быть увеличена прибыль фирмы.

Любые виды вознаграждений, предоставляемых руковод-ству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов), не уменьшают налогооблагаемую прибыль.

НК РФ также запрещает включение целого ряда выплат сотрудникам в расходы по налогу на прибыль, даже если такие выплаты предусмотрены контрактом (оплата экскурсий или путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках или клубах, посещений культурно-зрелищных или физкультурных (спортивных) мероприятий; подробнее см. п.2.1.7).

С 1 января 2019 г., появилось исключение из общего правила, а именно: в перечень расходов на оплату труда, которые можно учесть при расчете налога на прибыль, вошли затраты на оплату туристических путевок, санаторно-курортного лечения и отдыха на территории России для работника, его супруги или супруга, родителей, детей до 18 лет.

Это правило также распространяется на детей работников в возрасте до 24 лет, обучающихся по очной форме обучения в образовательной организации.

Все эти затраты можно списывать только в том случае, если фирма, где работает сотрудник, заключит договор о реализации туристского продукта с туроператором или турагентом напрямую.

Если работодатель заключит договор непосредственно с исполнителями услуг (гостиницами, перевозчиками), то учесть стоимость таких услуг в составе расходов на оплату труда будет нельзя.

Лимит «санаторно-курортных» расходов должен составлять не более 50 000 руб. в совокупности за год на каждого человека.

2.7. Амортизация

Общие положения

Согласно положениям ст. 256 НК РФ, под амортизируемым имуществом понимается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, принадлежащие налогоплательщику и используемые им для извлечения дохода, стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 руб.[24]24
  До 1 января 2016 г. – более 40 000 руб., а до 1 января 2011 г. – основные средства первоначальной стоимостью более 20 000 руб.


[Закрыть]

Амортизации не подлежат:

• земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы);

• материально-производственные запасы;

• товары;

• объекты незавершенного капитального строительства;

• ценные бумаги, финансовые инструменты срочных сделок.

Основные средства

Под основными средствами в налоговом учете понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией.

К основным средствам, в частности, относятся:

• здания и сооружения;

• станки и оборудование;

• транспортные средства;

• мебель и оргтехника.

Основные средства амортизируются при условии их использования в производственных целях или для управленческих нужд организации, если срок такого использования превышает 12 месяцев. Основные средства первоначальной стоимостью 100 000 руб. и менее[25]25
  До 1 января 2016 г. – стоимостью 40 000 руб. и менее, а до 1 января 2011 г. – основные средства первоначальной стоимостью 20 000 руб. и менее.


[Закрыть] не амортизируются, а единовременно[26]26
  С 1 января 2015 г. организациям предоставлено право выбирать другой порядок списания таких активов.


[Закрыть] включаются в состав прочих расходов.

Пример 2.43

Критерии для признания имущества нематериальным активом в налоговом учете

ЗАО «Пончик» приобрело принтер стоимостью 98 000 руб. (без НДС) и сроком службы 3 года. Также ЗАО приобрело аккумуляторное устройство стоимостью 102 000 руб. (без НДС) и сроком службы 9 месяцев.

Затраты на приобретение обоих активов списываются на расходы отчетного периода, так как не соответствуют критериям амортизируемого имущества, установленным в ст. 256 НК РФ.

Нематериальные активы

Кроме основных средств в состав амортизируемого имущества входят также нематериальные активы.

Пункт 3 ст. 257 НК РФ определяет нематериальные активы как приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них).

К нематериальным активам, в частности, относятся:

• исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;

• исключительное право автора и иного правообладателя на использование программы для ЭВМ, базы данных;

• исключительное право автора или иного правообладателя на использование топологии интегральных микросхем;

• исключительное право на товарный знак, знак обслуживания, наименование места происхождения товаров и фирменное наименование;

• исключительное право патентообладателя на селекционные достижения;

• владение ноу-хау, секретной формулой или процессом, информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта.

• К нематериальным активам не относятся:

• научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы, не давшие положительного результата;

• интеллектуальные и деловые качества работников организации, их квалификация и способность к труду.

Нематериальные активы амортизируются, если они используются в производственных целях или для управленческих нужд организации и срок такого использования превышает 12 месяцев. Нематериальные активы первоначальной стоимостью 100 000 руб. и менее[27]27
  До 1 января 2016 г. – нематериальные активы первоначальной стоимостью 40 000 руб. и менее, а до 1 января 2011 г. – 20 000 руб. и менее.


[Закрыть] не амортизируются, а единовременно[28]28
  С 1 января 2015 г. организациям предоставлено право выбирать другой порядок списания таких активов.


[Закрыть] включаются в состав прочих расходов.

Пример 2.43

Критерии для признания имущества нематериальным активом в налоговом учете

1. В текущем году ЗАО «Пончик» приобрело исключительное право на секретную формулу нового пончика со вкусом арбуза и сроком хранения 1 год за 8 000 000 руб.

В налоговом учете ЗАО отражается нематериальный актив, подлежащий амортизации.

2. ЗАО «Пончик» приобрело диск с электронной программой для ведения налогового учета за 125 000 руб. Лицензионный договор предусматривает использование программы в течение 2 лет.

В налоговом учете ЗАО нематериального актива не возникает, так как речь, вероятно, идет о приобретении неисключительных прав на программу. Стоимость программы включается в расходы в течение срока ее полезного использования.

Неотделимые улучшения арендованных основных средств

Амортизируемым имуществом также признаются капитальные вложения в арендованное имущество в виде неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя.

Если арендодатель возместил арендатору стоимость таких капитальных вложений, произведенных арендатором, то амортизация на стоимость вложений начисляется арендодателем с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором эти капитальные вложения были введены в эксплуатацию.

В противном случае капитальные вложения амортизируются арендатором в соответствии со сроком полезного использования капитального вложения, если этот срок можно будет установить в соответствии с Классификацией основных средств. Если же это сделать невозможно, то амортизация неотделимого улучшения будет производиться согласно сроку использования самого арендованного средства.

Пример 2.44

Амортизация неотделимых улучшений арендуемого имущества

ЗАО «Пончик» взяло в аренду у ЗАО «Осел Иа» здание склада. Срок договора аренды – 3 года. С согласия арендодателя ЗАО «Пончик» в январе текущего года произвело неотделимые улучшения здания, которые введены в эксплуатацию в том же месяце. Срок полезного использования улучшений, согласно Классификации основных средств, 10 лет.

Вариант 1. ЗАО «Осел Иа» возместило ЗАО «Пончик» стоимость неотделимых улучшений в марте.

ЗАО «Осел Иа» амортизирует улучшения исходя из десятилетнего срока полезного использования начиная с марта текущего года (т. е. месяца, в котором произошло возмещение расходов).

Вариант 2. ЗАО «Осел Иа» не возместило ЗАО «Пончик» стоимость неотделимых улучшений. ЗАО «Пончик» амортизирует улучшения исходя из десятилетнего срока полезного использования начиная с февраля текущего года (т. е. месяца, следующего за месяцем ввода улучшений в эксплуатацию). Срок договора аренды значения не имеет. Амортизация производится ЗАО «Пончик» до прекращения срока договора аренды.

К амортизируемому имуществу отнесены капитальные вложения в основные средства, полученные по договору безвозмездного пользования. Под этими капитальными вложениями понимаются неотделимые улучшения основных средств, произведенные ссудополучателем с согласия ссудодателя. Указанные капитальные вложения амортизируются аналогично капитальным вложениям в арендованные основные средства.

Имущество, переданное по договору финансового лизинга

Амортизируемым имуществом признается имущество, полученное налогоплательщиком по договору финансового лизинга, если по условиям такого договора полученное имущество учитывается на балансе лизингополучателя (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Имущество, переданное по договорам текущей аренды, всегда учитывается на балансе арендодателя и им же амортизируется.

Пример 2.45

Амортизация имущества, переданного в текущую аренду и в финансовый лизинг

ЗАО «Пончик» взяло в аренду у ЗАО «Осел Иа» здание склада.

Вариант 1. Стороны заключили договор текущей аренды.

Здание склада амортизируется в налоговом учете арендодателя – ЗАО «Осел Иа».

Вариант 2. Стороны заключили договор финансового лизинга.

Если договор финансового лизинга предусматривает отражение переданного в лизинг имущества на балансе арендатора, то ЗАО «Пончик» имеет право амортизировать имущество. В противном случае имущество амортизирует арендодатель (ЗАО «Осел Иа»).

В налоговом учете амортизации не подлежат следующие виды амортизируемого имущества:

• имущество бюджетных организаций, за исключением имущества, приобретенного в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и используемого для осуществления такой деятельности;

• имущество некоммерческих организаций, полученное в качестве целевых поступлений или приобретенное за счет средств целевых поступлений и используемое для осуществления некоммерческой деятельности;

• имущество, приобретенное (созданное) с использованием бюджетных средств целевого финансирования. Указанная норма не применяется в отношении имущества, полученного налогоплательщиком при приватизации;

• объекты внешнего благоустройства (объекты лесного и дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования, специализированные сооружения судоходной обстановки) и другие аналогичные объекты;

• приобретенные издания (книги, брошюры и иные подобные объекты), произведения искусства. Стоимость приобретенных изданий и иных подобных объектов, за исключением произведений искусства, включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в полной сумме в момент приобретения указанных объектов;

• приобретенные права на результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, если по договору на приобретение указанных прав оплата должна производиться периодическими платежами в течение срока действия указанного договора.

Пример 2.47

Начисление амортизации по имуществу, переданному в безвозмездное пользование, и имуществу, находящемуся на модернизации

1. Городская библиотека приобрела компьютеры для читального зала. Доступ в данный зал предоставляется бесплатно всем читателям.

Стоимость компьютеров не может быть отнесена через амортизацию на расходы библиотеки, поскольку они не используются для предпринимательской деятельности. В налоговом учете амортизация по компьютерам не начисляется.

2. Городская библиотека приобрела ксерокс за счет средств бюджетного финансирования. Услуги по копированию книг оказываются читателям за плату.

Стоимость ксерокса не может быть отнесена через амортизацию на расходы библиотеки, поскольку он был приобретен за счет бюджетных средств. В налоговом учете амортизация по нему не начисляется.

3. ЗАО «Пончик» приобрело право на изготовление пончиков по специальному рецепту. Согласно договору, ЗАО должно перечислять правообладателю ежеквартальные платежи.

В налоговом учете амортизация не начисляется. Платежи включаются в состав прочих расходов.

Из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства:

• переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование;

• переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;

• находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев[29]29
  С 1 января 2015 г. можно начислять амортизацию по таким основным средствам, если они продолжают использоваться налогоплательщиком.


[Закрыть].

При расконсервации объекта основных средств амортизация по нему начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации, а срок полезного использования продлевается на период нахождения объекта основных средств на консервации.

Пример 2.47

Начисление амортизации по имуществу, переданному в безвозмездное пользование, и имуществу, находящемуся на модернизации

В отчетном периоде ЗАО «Пончик» передало ЗАО «Осел Иа» в безвозмездное пользование агрегат по производству пончиков.

ЗАО «Пончик» также начало модернизацию некоторых своих основных средств. Срок модернизации составляет 10 месяцев.

ЗАО «Пончик» не вправе амортизировать агрегат, переданный другой фирме в безвозмездное пользование.

Основные средства, находящиеся на модернизации, можно амортизировать, так как срок их модернизации не превышает 12 месяцев.

Амортизация не начисляется по основным средствам, в отношении которых заявлен инвестиционный налоговый вычет. Подробнее – см. п.2.11.2.