Текст книги "Международные стандарты учета и финансовой отчетности. Ответы на экзаменационные билеты"

13. Тенденции в развитии МСФО

О перспективах применения международных стандартов в России начали говорить в начале 90-х гг. XX в. Это в основном было связано с либерализацией внешней торговли и созданием крупных акционерных обществ в результате приватизации. Составление отчетности по международным стандартам для таких организаций было вынужденной мерой.

В связи с этим постановлением Правительства РФ от 30.10.1997 г. № 1373 была утверждена концепция реформирования предприятий и иных коммерческих организаций. В концепции в качестве основных мер для поэтапного перехода предприятий на общепринятые в рыночной экономике принципы функционирования указывались:

1) изменение системы бухгалтерского учета как одного из основных источников формирования экономических показателей и инструмента для анализа хозяйственной деятельности;

2) переход на рыночную оценку активов, что позволит предприятиям формировать более рациональную стратегию в отношении использования собственных активов;

3) ввод в действие стандартов, раскрытие информации о ценных бумагах.

Постановлением Правительства РФ от 06.03.1998 г. № 283 была утверждена программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с МСФО. На официальном уровне была признана необходимость создания в России системы учета и отчетности, основанной на рыночных принципах.

Целью реформирования системы бухгалтерского учета является приведение национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики и МСФО.

Задачи реформы:

1) сформировать систему стандартов учета и отчетности, обеспечивающих информацией пользователей (в первую очередь – инвесторов);

2) обеспечить увязку реформы бухгалтерского учета в России с основными тенденциями гармонизации стандартов на международном уровне;

3) оказать методическую помощь организации в понимании и внедрении реформированной модели бухгалтерского учета.

Реформа проводится по следующим основным направлениям:

1) совершение нормативного правового регулирования;

2) формирование нормативной базы;

3) методическое обеспечение инструкциями, рекомендациями, комментариями;

4) кадровое обеспечение;

5) международное сотрудничество.

Цель нормативного регулирования бухгалтерского учета будет состоять в обеспечении доступа всем заинтересованным пользователям к информации, представляющей объективную картину финансового положения хозяйствующего субъекта.

В плане действий Правительства РФ в области социальной политики и модернизации экономики поставлена задача по повышению прозрачности и инвестиционной привлекательности российской экономики.

В свете этого была принята программа реформирования бухгалтерского учета и меры по ее реализации в 2001–2005 гг.

В январе 2003 г. Правительство РФ вновь вернулось к вопросу рассмотрения внедрения МСФО в российских организациях.

На заседании высказывались крайние точки зрения вплоть до предложения перевести директивно бухгалтерский учет всех российских организаций на МСФО.

Решением методологического совета по бухгалтерскому учету при Минфине России от 15.05.2003 г. была принята концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в России на среднесрочную перспективу 2004–2010 гг.

Были рассмотрены основные концепции постепенного перехода в течение 7–9 лет всех российских организаций на ведение бухгалтерского учета по международным стандартам.

В переходный период предлагалось объявить мораторий на разработку новых ПБУ из уже принятых, оставить для руководства только 8 основных, а для руководства бухгалтерским учетом и координацией работ по принятию международных стандартов учредить национальный совет.

14. Состав финансовой отчетности (ФО), ее характеристики, основные элементы

Составление финансовой отчетности по международным стандартам предполагает соблюдение основных правил, которые определяют общий подход к подготовке и представлению финансовой отчетности.

Применение международных стандартов финансовой отчетности базируется на двух принципах:

1) непрерывность деятельности;

2) начисление.

Финансовая отчетность состоит из:

1) бухгалтерского баланса;

2) отчета о прибылях и убытках;

3) приложений к ним, предусмотренных нормативными актами;

4) аудиторского заключения, подтверждающего достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту;

5) пояснительной записки.

В соответствии с п. 28 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организаций» пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках раскрывают информацию в виде отдельных отчетных форм (отчет о движении денежных средств, отчет об изменениях капитала и др.) и в виде пояснительной записки. В соответствии с п. 1 приказа Минфина России № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» (с изм. и доп. от 31.12.2004 г.) включаемые в состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках бухгалтерской отчетности «Отчет об изменениях капитала» считать формой № 3, «Отчет о движении денежных средств» – формой № 4, «Приложение к бухгалтерскому балансу» – формой № 5, «Отчет о целевом использовании полученных средств» – формой № 6.

Элементы финансовой отчетности – это экономические категории, которые связаны с предоставлением информации о финансовом состоянии предприятия и результатах его деятельности.

Для оценки финансового положения и финансовых результатов деятельности необходимы элементы финансовых отчетов – финансовые операции, сгруппированные в классы в соответствии с их экономическими характеристиками.

Существует 5 элементов финансовой отчетности. Рассмотрим классификацию элементов финансовой отчетности:

1) активы. В международной практике под активами понимаются ресурсы, контролируемые предприятием, являющиеся результатом прошлых событий и источником будущих экономических выгод предприятия. Такая трактовка отличается от российской, когда активами признаются средства предприятия, проклассифицированные по составу на определенную дату и составляющие левую часть баланса;

2) обязательства. Это существующие в настоящий момент обязательства компании, являющиеся результатом прошлых событий и источником будущих изъятий ресурсов компании и уменьшения экономических выгод. Понимание обязательств также не соответствует принятому в России, где обязательства считаются источниками средств предприятия, сгруппированными в правой стороне баланса;

3) капитал – оставшаяся доля собственных активов предприятия после вычета обязательств. Такая трактовка капитала обусловлена тем, что в случае ликвидации предприятия кредиторы имеют приоритет перед собственниками, и их требования удовлетворяются в первую очередь;

4) доходы – это увеличение экономических выгод предприятия за отчетный период, которое выражается в увеличении активов или уменьшении обязательств, результатом которых является увеличение капитала (увеличение капитала не за счет вкладов собственников);

5) расходы – уменьшение экономических выгод за отчетный период, которое выражается в уменьшении или потере стоимости активов или увеличении обязательств, которые приводят к уменьшению капитала (уменьшение капитала не за счет изъятий собственников). Убытки считаются по своей сути расходами и не выделяются в отдельный элемент финансовой отчетности.

15. Подготовка организации к переходу на МСФО

Подготовительная работа включает разработку учетной политики для составления отчетности по МСФО, расширение информационной емкости действующего плана счетов бухгалтерского учета путем включения в него многочисленных субсчетов.

При наличии у компании дочерних организаций для подготовки трансформации отчетности в соответствии с МСФО собирается объемная дополнительная информация для составления сводной финансовой отчетности по требованиям МСФО.

Инициатива трансформации отчетности может исходить от материнской иностранной компании, инвестора или от руководства самой компании. Перед проведением трансформации учетная политика дочерней российской компании проверяется на соответствие учетной политике материнской компании. При этом выявляются различия между методами и способами бухгалтерского учета, выбранными российской организацией и применяемыми материнской компанией. При трансформации необходимо совмещение отчетных дат, поскольку финансовый год материнской и дочерней компаний могут не совпадать.

Сводная (консолидированная) финансовая отчетность – отчетность группы, представленная как финансовая отчетность единой компании с целью информирования инвесторов о состоянии дел в группе в целом без учета формальных границ между юридическими лицами.

Задача составления консолидированной отчетности – выделение внутригруппового оборота. При составлении сводной финансовой отчетности строки отчетов материнской и дочерних компаний объединяются путем сложения аналогичных статей активов, обязательств, капитала, доходов и расходов. Из отчетности исключаются остатки по расчетам внутри группы, нереализованные прибыли и убытки от операций внутри группы. Для определения итоговых оборотов и результатов деятельности исключаются обороты по финансово-хозяйственным операциям между участниками группы (внутригруп-повой оборот). Это позволяет пользователям финансовой отчетности материнской компании получить информацию о текущем финансовом положении, результатах деятельности и изменениях капитала за отчетный период в группе компаний в целом.

Формы трансформации отчетности:

1) трансляция бухгалтерского учета – еженедельная пересылка данных по всем операциям в инвалюте от дочерних компаний материнской;

2) трансформация и трансляция финансовой отчетности.

Трансформация финансовой отчетности – это проведение анализа финансовой отчетности и внесение корректировок, необходимых для подготовки полного финансового отчета предприятия.

Преимущества и недостатки трансформации в МСФО.

Процесс конверсии финансовой отчетности с российских стандартов бухгалтерского учета на МСФО требует от российских компаний ведения двойного учета. В результате компании готовят 2 типа финансовых отчетов. Процесс трансформации может проводиться на основе существующих данных, что требует меньших затрат. Процесс трансформации финансовой отчетности проводится по мере необходимости и не влечет постоянных накладных расходов. Недостаток процесса трансформации заключается в том, что точность информации в какой-то мере зависит от знаний и умений того, кто проводит трансформацию.

Формирование отчетности в соответствии с МСФО приобретает в последнее время все большую актуальность для российских компаний. Многие их них уже сегодня ведут параллельную отчетность по МСФО. С принятием в 2004 г. новой концепции реформирования российской системы бухгалтерского учета путем приведения ее в соответствие с международными принципами составление отчетности по стандартам МСФО в ближайшие годы должно стать обязательным и для всех российских компаний.

16. Ошибки и изменения в учетной политике (МСФО № 8)

Чистая прибыль представляет собой разницу между доходами и расходами компании за вычетом налога на прибыль. Чистая прибыль или убыток за период состоит из прибыли или убытка от основной деятельности и результатов чрезвычайных обстоятельств.

Результаты от обычной деятельности представляют собой результаты деятельности, предпринимаемой компанией в качестве составной части своего бизнеса, а также других связанных с ней видов деятельности.

Необходимо отдельно раскрывать статьи доходов и расходов в рамках прибыли или убытков от обычной деятельности, размеры, характер и происхождение которых таковы, что их раскрытие уместно для объяснения результатов деятельности компании.

Результаты чрезвычайных обстоятельств представляют собой доходы и расходы, возникающие в результате событий или сделок, четко отличаемых от обычной деятельности компании, частого или повторяющегося появления которых в этой связи не ожидается.

Изменения в бухгалтерской оценке имеют отношения к неопределенности, присущей хозяйственной деятельности, в результате чего многие статьи нельзя измерить, можно только оценить.

Бухгалтерская оценка представляет собой приближенные значения, которые нуждаются в пересмотре по мере поступления дополнительной информации.

Согласно МСФО № 8 «Ошибки и изменения в учетной политике» результат изменений в бухгалтерской оценке должен включаться в расчет чистой прибыли или убытка, либо когда произошло изменение, если оно влияет на результат данного периода, если оно влияет на текущие и будущие результаты.

Фундаментальные ошибки – это ошибки, выявленные в текущем периоде, значение которых столь велико, что информацию, представленную в отчетности за предыдущий период, больше нельзя рассмотреть как надежную на момент ее представления.

Стандартом приведены примеры фундаментальных ошибок:

1) результат математических просчетов;

2) ошибки при учетной политике;

3) результат искажения информации, обмана или невнимательности.

Согласно данному стандарту существует 2 метода исправления ошибок:

1) основной – при нем корректируется сальдо нераспределенной прибыли на начало периода и пересчитываются сравнительные показатели;

2) альтернативный – сумма корректировки включается в чистую прибыль или убыток за текущий период, сравнительные показатели не пересчитываются и предоставляются прогнозные сопоставления.

Изменения в учетной политике означают, что компания переходит от одного принципа к другому.

Учетная политика может меняться в случаях:

1) если это изменение приведет к улучшению отражения событий и сделок в финансовой отчетности компании;

2) если эти изменения требуются в соответствии с международным стандартом;

3) когда этого требует законодательство. Согласно МСФО № 8 «Ошибки и изменения в учет ной политике» не являются изменениями в учет ной политике, а принятие учетной политики для событий или сделок, отличающихся по существу от ранее происходивших событий или сделок, которые не происходили ранее или не были существенными.

Согласно данному стандарту существует 3 способа отражения изменения в учетной политике. Рассмотрим подробно эти способы.

Ретроспективный способ – при котором необходима корректировка данных всех финансовых отчетов за предшествующие периоды.

Текущий способ – характеризуется корректировками суммарного эффекта от изменений в учетной политике.

Перспективный способ – означает, что нет необходимости в изменении данных предшествующих периодов, а изменения влияют только на отчетность текущего и будущего периодов.

17. Различия в понятиях «активы» и «пассивы» по российским и международным стандартам

Различия «актива» и «пассива»:

1. В законодательных актах, регламентирующих учет и отчетность в Российской Федерации, нет определения категорий «активы», «обязательства» и «капитал». В Положении по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99) отсутствует трактовка актива и пассива баланса как хозяйственных средств и их источников. В связи с этим капитал рассматривается как один из видов пассива (до того времени убытки прошлых лет рассматривались в российском законодательстве как активы).

Трактовки элементов баланса в отечественных нормативах не совпадают с их трактовками в МСФО. Единственным документом, в котором они приближены к международным стандартам, является Концепция бухгалтерского учета РФ. Однако трактовки активов, обязательств и капитала, которые заявлены в Концепции, не согласуются с нормативными актами, в результате отсутствует механизм их реализации на практике.

2. Элементы отчетности признаются, толь ко если они удовлетворяют критериям признания, т. е. существует вероятность того, что любая экономическая выгода, ассоциируемая с ним, будет получена или утрачена компанией, а также элемент имеет стои мость или оценку, которая может быть надежно из мерена.

В российской концепции также указываются критерии признания активов и обязательств, но трактовка признания капитала отсутствует, т. к. нет статей, посвященных концепции капитала и концепции его поддержания. Критерии признания активов и обязательств в Концепции совпадают с требованиями МСФО. Именно они остаются провозглашенными только в Концепции, на практике ни в одном нормативном акте нет даже термина «признание элементов отчетности». Отражение элементов в балансе российской бухгалтерской отчетности осуществляется на основании первичных документов, оформленных в соответствии с унифицированными формами. На практике отсутствует возможность применения профессиональных суждений бухгалтеров для определения вероятности получения или утраты экономических выгод. Таким образом, провозглашенный в Концепции подход к признанию активов, обязательств и капитала, несмотря на схожесть с МСФО, носит лишь декларативный характер.

3. В соответствии с МСФО элементы отчетности оцениваются в учете, использующем следующие методы:

1) фактическая стоимость приобретения или первоначальная стоимость;

2) текущая или восстановительная стоимость;

3) возможная стоимость продажи или погашения;

4) дисконтированная или приведенная стоимость.

Перечень возможных методов оценки, устанавливаемых Концепцией, совпадает с перечнем в МСФО, однако их трактовка в Концепции в отличие от МСФО дается только для активов.

В российских нормативных актах содержатся различные способы оценки для конкретных статей баланса. Более распространенной является фактическая себестоимость, хотя в ряде случаев используются иные оценки, разрешенные законодательством Российской Федерации. Следует отметить также большую степень регламентации оценок элементов отчетности в российском законодательстве по сравнению с требованиями международных стандартов финансовой отчетности.

Бухгалтерский баланс приводится по международной системе бухгалтерского учета. Рассмотрим некоторые отличия такого баланса:

1) формулировка не «актив = пассив», а «активы = обязательства + капитал»;

2) статьи российского баланса более детализированы, в международной системе все детали отражены в «Отчете о прибылях и убытках»;

3) активы и пассивы в международном балансе расположены в порядке ликвидности, в российском – в порядке возрастания.

18. Дебиторская и кредиторская задолженности

Дебиторская и кредиторская задолженности возникают в результате несовпадения даты появления обязательств с датой платежей по ним. На финансовое состояние предприятия оказывают влияние как размеры балансовых остатков дебиторской и кредиторской задолженности, так и период оборачиваемости каждой из них.

Именно балансовые остатки дебиторской и кредиторской задолженностей служат отправной точкой для исследования вопроса о влиянии расчетов с дебиторами и кредиторами на финансовое состояние. В том случае, если дебиторская задолженность больше кредиторской, это является возможным фактором обеспечения высокого уровня коэффициента общей ликвидности.

Счета к получению по системе международных стандартов финансовой отчетности – это дебиторская задолженность по товарам, проданным в кредит. Фирма-продавец на конец года определяет сомнительные долги.

По международным стандартам введен контрарный счет «Поправка по сомнительным долгам» (пассивный, но показывается в активе баланса).

В российском плане счетов введен балансовый счет 63 «Резервы по сомнительным долгам».

Расходы по сомнительным долгам показываются только в «Отчете о прибылях и убытках».

Методы определения величины поправки по сомнительным долгам:

1) метод процентов от чистой реализации;

2) метод учета счетов по срокам оплаты. Векселя к получению в бухгалтерском учете рассматриваются как дебиторская задолженность.

Обязательства – кредиторская задолженность.

Краткосрочные обязательства (текущие) – не погашены в течение года.

Долгосрочные обязательства – не оплачены свыше года.

Виды обязательств:

1) счета к оплате – задолженность по счетам поставщиков;

2) векселя выданные – задолженность по векселям;

3) задолженность по дивидендам;

4) задолженность по налогам;

5) задолженность по зарплате и отпускам;

6) доходы будущих периодов.

При расчетах с бюджетом, внебюджетными фондами и работниками налоговые системы разных стран резко отличаются друг от друга, тем не менее можно выделить 2 группы налогов:

1) налоги, зависящие от выручки предприятия или его имущества и доходов от капитала (НДС, налог на прибыль, налог с продаж и акцизный сбор, налог на имущество, налог на капитал и др.);

2) налоги, зависящие от фонда оплаты труда работодателя и доходов работника. работодателя и работника удерживаются 2 вида налогов:

1) социальный налог (по которому выплачиваются пенсии, пособие по утрате кормильца, пособие на лечебное питание);

2) подоходный налог (с работника) и налог по безработице (с работодателя).

В существующей налоговой политике, использующей для бухгалтерского учета международные стандарты, налоги делят на:

1) текущий налог – сумма налогов к уплате в отношении, например, налогооблагаемой прибыли или возмещению в отношении налогового убытка за текущий период;

2) отложенный налог (стандарт МСФО № 12) – сумма налогов к уплате или возмещению в будущие периоды. Он возникает из-за попытки устранить различия между учетом амортизации для налогов и для бухгалтерского учета.

Согласно правилам по международным стандартам сегодняшние убытки компании могут создавать будущие налоговые выгоды, которые показываются как активы. Это не оказывает никакого влияния на работу компании кроме возникновения необходимости отчислений по международным стандартам на налоги. Поэтому эти убытки должны быть компенсированы напрямую отложенными налогами на стороне обязательств балансового отчета, т. е. пассиве баланса.

Отложенные налоги на доход рассматриваются в этом случае как часть долга. В балансе компании часто показывается еще один вид отложенных налогов как часть собственного капитала.