Текст книги "Развитие учетно-аналитической концепции контроллинга. Теория и методология"

На основании изменения целевых параметров, а также прогноза изменений сильных и слабых сторон самого экономического субъекта корректируется план действий по достижению целей.

На основании всей собранной информации система контроллинга осуществляет контроль. Контроллинг не тождествен контролю. Контроль занимается фиксированием и оценкой уже свершившихся фактов в деятельности экономического субъекта, а контроллинг нацелен на перспективу. В системе контроллинга акценты смещаются с простого фиксирования прошлых фактов в сторону перспективного, опережающего контроля, а также оперативного отслеживания текущих событий.

Все предыдущие элементы системы контроллинга от планирования до мониторинга реализации планов необходимы в первую очередь для обеспечения возможности анализа планов, результатов и отклонений. Анализировать можно и прошлое, и настоящее, и будущее. На основе анализа вырабатывают рекомендации для принятия управленческих решений. Контроллинг сориентирован на выбор оптимальных управленческих решений, то есть даёт подготовленные варианты управленческих решений.

В основе цикла регулирования контроллинга лежит следующий процесс: целеполагание – идеальные и реальные цели; планирование – стратегическое и оперативное; сравнение сделанного и намеченного; анализ выявленных «узких мест» деятельности организации, ее экономического роста, анализ отклонений от плана; корректирующие мероприятия. Регулирование направлено на поддержание принятого решения.

Таким образом, система контроллинга состоит из отдельных элементов (систем), взаимодействующих и содействующих друг другу, причем каждая из этих систем привносит что-то конкретное в характеристики целого.

Современные экономические условия создают новые предпосылки для дальнейшего развития контроллинга как части системы управления. При этом изменения контроллинга должны эволюционировать в направлении повышения децентрализации, самоорганизации, самоконтроля, самоуправления.

Исследования автора свидетельствуют о том, что экономические субъекты в России развиваются в отсутствии общепринятой парадигмы контроллинга, что приводит к стихийности в принятии большинства управленческих решений, их слабой скоординированности во времени, пространстве и ресурсах.

На настоящий момент состояние отечественного бизнеса и, как следствие, состояние системы управления им выдвигают требования к науке, подвергают сомнению ее возможности, а значит, формирование новой парадигмы призвано стать решением данной проблемы.

1.3. Содержание системы контроллинга

Каждый экономический субъект формирует свою частную и уникальную систему контроллинга. По мнению автора, при организации системы контроллинга необходимо выделять ее три составляющие:

– философскую;

– методологическую;

– институциональную.

Философия контроллинга. Ряд авторов связывает понятие контроллинга с философским аспектом [97; 109; 148]. Контроллинг – это философия (постулаты, императивы, регулятивы) мышления и поведения руководителей и подчиненных [148].

Для получения представления о сущности философии контроллинга, надлежит разобраться с содержанием самого понятия «философия контроллинга», в котором каждое слово и «философия» и «контроллинг» несут смысловую нагрузку. Если в отношении термина «контроллинг» автором проведено исследование, то во избежание путаницы терминологического аппарата в отношении дефиниции «философия» следует обратиться к использованию словарей.

В энциклопедическом словаре Брокгауза и Ефрона понятие «философия» раскрывается как «свободное исследование основных проблем бытия, человеческого познания, деятельности и красоты» [209, с. 822]. В большом энциклопедическом словаре философия рассматривается как «форма общественного сознания, мировоззрение, система идей, взглядов на мир и на место в нем человека» [34].Согласно новейшему философскому словарю философия – это «особая форма познания мира, вырабатывающая систему знаний о фундаментальных принципах и основах человеческого бытия, о наиболее общих сущностных характеристиках человеческого отношения к природе, обществу и духовной жизни во всех ее основных проявлениях» [129, с. 1083]. В словаре иностранных слов, вошедших в состав русского языка, философия представлена как «учение о физических, нравственных и умственных понятиях в их причинах, сущности и взаимодействиях» [201].

Наиболее близко, по мнению автора, к контексту нашего исследования подходит определение философии, данное в философской энциклопедии (1970 г.): «…форма общественного сознания, направленная на выработку целостного взгляда на мир и на место человека в нем, исследующая онтологические, гносеологические, аксеологические, эстетические и этические аспекты «субъект-объектных» взаимоотношений» [183].

Поскольку контроллинг является комплексной системой поддержки управления экономического субъекта, то философия управления будет сводиться не только к определенному стилю мышления и интерпретации окружающей реальности, но и к высшей форме управленческого мировоззрения, включающего в себя анализ возможных путей упорядочения процессов в сложных системах [31].

В.С. Диев рассматривает философию управления в широком смысле как систему обобщающих суждений философского характера о предмете и методах управления, месте управления среди других наук и в системе научного знания в целом, его познавательной и социальной роли в современном обществе [62].

Управление является устойчивой процессуальной структурой, содержащей множество аспектов, среди них субъект и объект, начало и завершение, цель, средства и результат. Субъект будет пониматься в классическом смысле – как носитель идей, интересов, целей и может быть представлен как отдельным человеком, так и группой. Субъектом управления должна быть четко сформулирована цель, а выбор средств достижения поставленной цели остается за исполнителем, объектом управления. Контроллер в процессе реализации сервисной функции регулирует совместную деятельность людей, результат которой представляет собой проект реального будущего, однако данный проект всегда носит вероятностный характер именно в силу процессов самоорганизации.

Фокус изучения философии контроллинга направлен на процессы воздействия управляющим объектом на управляемый субъект при постоянном влиянии изменений внешней среды, поскольку в последнее время резко возросла взаимозависимость всех участников нелинейных социально-экономических процессов.

В настоящее время философия контроллинга подлежит переосмыслению в ракурсе соотношения определенности и неопределенности (порядка и хаоса), чтобы можно было создать модель контроллинга, адекватную происходящим трансформациям в экономике. Благодаря профессионалам (индивидам) экономические субъекты способны быстро изменяться в ответ на требования внешней среды, сохранять устойчивость и управляемость в условиях нестабильности параметров, временных ограничений и при недостатке других видов ресурсов.

Ассоциативно контроллинг можно связать с управляющей системой – контроллером – в транспортно-информационных системах волнового типа. Знание законов турбулентной логики позволяет определить не одну единственную траекторию развития системы, а векторное поле наиболее вероятных (устойчивых) волнообразных изменений. В этой логике без субъекта процесс развития системы не является до конца определенным (завершенным) [89].

В данных обстоятельствах контроллинг по своей сути является механизмом управления в процессе принятия решений по дальнейшему развитию экономического субъекта. Исходя из синергетических позиций, контроллер обеспечивает выбор из числа возможных исходов того бифуркационного события или процесса, который приведет к наиболее устойчивому состоянию системы [23].

В соответствии с терминологией М.А. Басина [23] механизм управления бифуркационными процессами (контроллинг) соответствует триаде системы, представленной на рисунке 4.

Управление. Основная «цель» контроллинга – это управление вероятностями исходов бифуркационных событий (способность прогнозирования будущего, исходя из поставленной цели и информации, которая была накоплена в прошлом). Любое возмущение (скорость изменений) внешней среды приводит к «возмущению» параметров системы.

Информация. Для такого управления необходимо получение информации об изменениях, происходящих в самой системе и во внешней среде.

Память. Специальный механизм воспроизводства ранее выработанной информации [80], а также своевременного использования ее для целей управления.

Рис. 4. Внутренняя системная триада элементов контроллинга

Ни одна система не может обойтись без участия человека. Особого внимания заслуживает семантическое свойство системной триады, которое заключается в том, что источником этой закономерности является способность человека мыслить одновременно и понятиями, и образами, и символами.

Философия контроллинга создает возможность обобщения и осмысления частнонаучного познания различных реалий феноменов управления. Контроллер как главное действующее лицо контроллинга мыслится как личность самостоятельная, творческая.

Человек познает мир в чувствах, мыслях, языке, поступках. Каждой сфере познания соответствует определенный процесс (рис. 5). Вопрос о проблематичности познания, исходя из практической направленности контроллинга, существенно смягчается (поскольку имеет место рациональное познание), ибо контроллер в философских размышлениях сближается со своим окружением, он находится с ним в органической взаимосвязи. В ней проявляется особая способность контроллера сформировать на базе системно-организованных нейрофизиологических процессов символические образы всего того, что ему доступно [80].

Рис. 5. Сферы познания

Основными формами рационального познания являются понятие, суждение, умозаключение. В свете нашего исследования и в контексте философии контроллинга из всестороннего познания целесообразно выделить профессиональное суждение (это вполне позволительно, так как значение философских терминов приходится постоянно уточнять).

В общем смысле, исходя из того, что «суждение есть представление единства сознания различных представлений или представление об их отношении, поскольку они образуют понятие» [81, с. 204], а значение слова «профессиональный» употребляется для выражения требований, отвечающих определенной области деятельности, можно констатировать, что профессиональное суждение – это компетентное мнение специалиста, которое выражается по конкретному предмету.

Директором Центра по учету и обеспечению исследований в университете Нового Южного Уэльса, профессором К. Тротманом и его коллегами уделяется большое внимание проблематике формирования профессиональных суждений и принятия решений, определяя ее «… важнейшей парадигмой исследований» [236, р. 282].

В настоящее время в научных трудах отечественных ученых много говорится о профессиональном суждении бухгалтера и аудитора. В нормативном законодательстве по бухгалтерскому учету первое и пока единственное упоминание о профессиональном суждении нашло отражение в Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в РФ на среднесрочную перспективу. В концепции утверждается, что при определении содержания процесса подготовки и повышения квалификации кадров должно быть обращено особое внимание на выработку навыков при квалификации, стоимостном измерении, классификации и оценке значимости (существенности) фактов хозяйственной жизни для целей бухгалтерского учета, отчетности и аудита [4].

Применение термина «профессиональное суждение» актуально и относительно системы контроллинга. Определенное существенное воздействие на деятельность экономических субъектов в среде внутрифирменных институтов, к которой можно отнести контроллинг, оказывает система принятия решений.

Управленческое решение представляет собой неизбежный риск, контроллер несет персональную ответственность за рекомендации и результаты решений, которые принимают менеджеры на их основе, поэтому важным шагом в сторону развития качественной управленческой деятельности является использование профессионального суждения.

Термин «профессиональное суждение» в современной литературе имеет различные определения.

Л.З. Шнейдман рассматривает профессиональное суждение как «мнение, заключение, являющееся основанием для принятия решения в условиях неопределенности и базирующееся на знаниях, опыте и квалификации соответствующих специалистов» [46, с. 55].

Е.М. Гутцайт в своем понятии акцентирует внимание на опыте субъекта, определяя «профессиональное суждение» как обобщение представлений о доказательстве в точных науках на случай, когда приходится привлекать и интуицию, но эта интуиция не основывается на чистой догадке, а подкрепляется опытом и информацией в рассматриваемых вопросах [56].

А.А. Шапошников, Т.В. Синицына под профессиональным суждением понимают мнение, заключение определенного лица, являющееся основанием для принятия им решения в условиях неопределенности [202].

По мнению автора, профессиональное суждение в контроллинге – это связующая категория, отражающая профессиональную форму мышления, состоящую из посылок, заключения и вывода по всем имеющимся объективным факторам, которые способны повлиять на принятие решения в условиях неопределенности.

Профессиональное суждение в рамках принятия конкретного решения должно обладать двумя свойствами:

– снижать энтропию (исключать вариативность в ключевых показателях эффективности);

– представлять ценность для моделирования будущего экономического субъекта исходя из цели развития (информации о возможном будущем).

Профессиональное суждение, прежде всего, должно опираться на этические нормы, мораль долга, которые призваны определять возможность достижения определенных целей. «Наиболее прочная опора нравственности, единственный истинный источник категорического императива – долг. Только долг, а не какой-либо иной мотив (склонность и пр.) придает поступку моральный характер» [55, с. 147].

Рассматривая контроллинг с позиции философии можно утверждать, что использование профессионального суждения в консалтинге руководства экономического субъекта в области управления, базируется на включении в процесс подготовки управленческих решений интеллектуального человеческого капитала, носителями которого являются контроллеры (обладатели феноменальных компетенций). Профессиональное суждение контроллера позволяет вскрывать проблемы состояния и тенденций развития, разрабатывать квалитативные варианты решений актуальных проблем и сопровождать их реализацию в экономическом субъекте.

Методологическая составляющая системы контроллинга предполагает раскрытие ее структурных элементов целей, задач, функций, инструментов.

В научной специальной литературе также нет единого мнения о целях, задачах, функциях контроллинга.

1. Цели контроллинга.

Контроллинг представляет собой сервисную систему менеджмента. При этом цель менеджмента заключается в постоянном поиске наиболее эффективных способов, форм и инструментов воздействия субъекта на объект управления в организации [148]. Следовательно, при обеспечении сервисного обслуживания менеджмента целью контроллинга будет являться выработка предложений (акт выбора) способов и средств (технологии) решения проблем.

Некоторые авторы, такие как А.М. Карминский, С.Г. Фалько, А.А. Жевага, Н.Ю. Иванова определяет цели контроллинга как направления деятельности, которые вытекают непосредственно из целей организации и могут выражаться в экономических терминах, например в достижении определенного уровня прибыли, рентабельности или производительности организации при заданном уровне ликвидности [97].

На соответствие целей контроллинга целям экономического субъекта указывает и Н. Чернер: «Основная цель контроллинга – ориентировать процесс управления предприятием на достижение поставленных целей. Как правило, цели предприятия образуют «дерево целей», и для каждого уровня «дерева целей» формируется своя цель» [200].

А. М. Карминский в своем исследовании выделяет цели стратегического и оперативного контроллинга. Цель стратегического контроллинга – это обеспечение последовательного развития и выживаемости предприятий, отслеживание намеченных целей развития и достижение устойчивого долгосрочного преимущества перед конкурентами. Главная цель оперативного контроллинга – создание эффективной системы управления для достижения текущих целей предприятий путем оптимизации соотношения «затраты-прибыль» [83].

Поскольку в контроллинге различают стратегическую и оперативную области решений. Для каждой из этих областей преследуются различные цели. Цели в экономических субъектах устанавливаются в соответствии с методикой SMART. Эта методика задает обусловленные правила формулирования и постановки стратегических и оперативных целей экономического субъекта. Большинство авторов считают, что цели контроллинга сосредоточены на целях экономического субъекта.

Контроллинг фактически завершает управленческий цикл, обеспечивая системы показателей информацией, необходимой для оценки степени достижения соответствующих стратегических целей экономического субъекта. Целью стратегического контроллинга является обеспечение поддержания динамического роста, устойчивого развития бизнеса, его экологического нейтралитета, стратегической конкурентоспособности в условиях турбулентной внешней среды.

Цель оперативного контроллинга состоит в обеспечении устойчивости и текущей эффективности деятельности экономического субъекта. Текущие цели относятся к области функциональных подразделений и различны для каждого конкретного экономического субъекта. Многие авторы связывают цель оперативного контроллинга с оптимизацией соотношения затраты – прибыль (достижение определенного уровня прибыли, рентабельности или производительности экономического субъекта).

При целенаправленном управлении цель представляет собой модель будущего компании, которое будет удовлетворять потребности субъекта управления при существующем состоянии среды. В новых условиях деятельность экономических субъектов ориентирована на приращение ценности для различных стейкхолдеров, «существует лишь одно правомерное обоснование цели бизнеса: создание удовлетворенного клиента» [63, с. 133]. При этом основной целью экономического субъекта будет являться получение прибыли, так как при ее отсутствии организация будет убыточной. Если бизнес будет приносить прибыль, то и все стейкхолдеры будут иметь вероятность удовлетворить интересы в процессе жизнедеятельности экономического субъекта. Прибыль является первичной целью экономического субъекта и непременным условием удовлетворения потребностей всех участников бизнеса. В соответствии с их интересами могут существовать различные подходы по сбалансированию целей при наличии прибыльности. В некоторых случаях цели экономического субъекта могут быть иными (как завоевание доли рынка, устранение конкурентов и т. д.), тогда контроллинг нацеливает усилия экономического субъекта в направлении этих целей, при этом конечная цель та же – получение прибыли.

Следовательно, цель контроллинга проистекает от целей самого экономического субъекта при сохранении стабильности и успешном развитии.

2. Задачи и функции.

Относительно содержания задач и функций контроллинга имеются различные теории.

Некоторые авторы [98; 141; 191] в качестве задач контроллинга признают управленческие функции (планирование, контроль, регулирование и др.).

В соответствии с современной версией толкового словаря русского языка В.И. Даля: «Задача – все, что задано или что задается: вопрос для решенья» [59, с. 253]. Следовательно, задачи формируют способы достижения целей (подцелей), которые в свою очередь по временному фактору подразделяются на стратегические и оперативные.

А.Н. Петров основными задачами контроллинга в экономическом субъекте считает следующие:

– ориентацию на эффективное функционирование и развитие предприятия в долгосрочной перспективе;

– формирование организационной структуры управления предприятием, ориентированной на достижение стратегических и тактических целей;

– создание информационного обеспечения, адекватного задачам и функциям управленческой деятельности в рамках предприятия [169; 187].

Группой авторов (А.М. Карминский, С.Г. Фалько, А.А. Жевага, Н.Ю. Иванова) задачи контроллинга классифицированы по различным функциональным областям менеджмента (учета, планирования, контроля и регулирования, информационно-аналитического обеспечения, анализа, специальных функций) [97]. Н.Г. Данилочкина выделяет практически тот же перечень задач только по основным направлениям контроллинга (учету, планированию, контролю, информационно-аналитическому обеспечению, анализу) [61].

Автором представления о содержании задач оперативного и стратегического контроллинга были объединены, обобщены и сопоставлены с инструментами (приложение 2).

При этом составляющие системы контроллинга как совокупность целого, интегрируя и взаимодействуя друг с другом, осуществляют определённые функции в направлении поставленных целей.

Конкурентоспособные компании, как правило, имеют очень мощные службы контроллинга. Анализ практики показывает, что внедрение контроллинга обеспечивает успешную реализацию всех функций менеджмента [43; 107; 152].

Определение управления как процесса связано с административной школой А. Файоля, с разработкой первого перечня взаимосвязанных управленческих функций планирования, организации, мотивации и контроля. До настоящего времени продолжают составляться различные классификации, отличающиеся только числом и наименованием управленческих функций.

Функции контроллинга в экономическом субъекте осуществляются в соответствии с целями управления, которые в свою очередь зависят от различных факторов, например требований собственников, деятельности конкурентов, факторов внешней и внутренней среды. Следует отметить, что среди специалистов, занимающихся проблемами контроллинга, нет однозначного мнения в отношении функций контроллинга.

Например, В.Б. Ивашкевич выделяет лишь три основные функции контроллинга: информационную, контрольную, управления [72].

В.В. Ермоленко, Д.В. Ланская определяют контроллинг как интегральную (составную или сложную) функцию управления, которую при этом подразделяют на:

– структурно-содержательные функции: анализ (исследование), учет (контроль), планирование, регулирование, координацию;

– процессуально-содержательные функции: анализ ситуации, постановку проблем и выработку вариантов их решения, а также формулирование критериев рационального решения [68].

Отдельные авторы считают, что функции контроллинга определяются поставленными перед компанией целями и включают те виды управленческой деятельности, которые обеспечивают достижение этих целей. К ним относятся поддержка процесса планирования; учет для целей управления; контроль за реализацией планов, в том числе выявление и анализ отклонений; оценка протекающих процессов и представление отчетности руководству; выработка рекомендаций по возможным решениям и оценка последствий их реализации [97].

М.А. Бахрушина говорит о взаимосвязи функций контроллинга и управленческого учета. С точки зрения М.А. Бахрушиной, находясь на пересечении учета, информационного обеспечения, контроля и координации предпринимательской деятельности, как контроллинг, так и управленческий учет занимают особое место в управлении предприятием: они связывают воедино все эти функции, интегрируют и координируют их, причем не подменяют собой управления предприятием, а лишь переводят его на качественно новый уровень [39].

В настоящее время начал вырисовываться вектор в развитии сервисной функции контроллинга, так как контроллеры все чаще стали выступать в роли внутренних советников руководства по особо важным вопросам деятельности экономического субъекта.

Исследование автором функций контроллинга показывает, что наиболее часто встречающиеся функции в научной литературе – это планирование, контроль и учетно-аналитическое обеспечение, а также обеспечение рациональности управления, подготовка управленческих решений. Автор считает, что функции контроллинга следует рассматривать в контурах стратегического и оперативного контроллинга, так как каждый из этих типов контроллинга имеет свои цели, методы и инструменты для их достижения, причем стратегический контроллинг нацелен на тренды будущего и на потенциал, а оперативный – на настоящее и на результат.

3. Методический инструментарий.

Аналитические инструменты и сервисы контроллинга получают все большое распространение, в системе поддержки принятия управленческих решений в самых разных предметных областях современного менеджмента [181].

Ориентация на краткосрочные цели определяет следующие контролирующие показатели для оперативного контроллинга: рентабельность, ликвидность, производительность и прибыль. Методический инструментарий оперативного контроллинга включает GAP-анализ (анализ отклонений), портфолио-анализ (анализ распределения деятельности экономических субъектов по отдельным стратегиям относительно продуктов и рынков), CVP-анализ (анализ соотношения «затраты-объем-прибыль»), ABC-анализ (анализ групп подразделений в зависимости от вклада в доход), планирование потребности в материалах, финансовый анализ показателей деятельности, статические и динамические методы инвестиционных расчетов, функционально-стоимостный анализ [83].

Выстроенный на теории ограничений (Theory of Constraints, TOC) управленческий учет как сравнительно новый способ отображения предшествующих концепций учета можно рассматривать в качестве инструмента контроллинга для принятия стратегических и оперативных решений (приложение 3).

Наиболее распространенными инструментами контроллинга затрат выступают директ-костинг, таргет-костинг, функционально-стоимостный расчет затрат (метод АВС) (приложение 4), кайзен-костинг, бенчмаркинг, расчет жизненного цикла продукции, CVP-анализ, стандарт-костинг, абсорбшен-костинг, система JIT (just-in-time), кост-киллинг.

Система контроллинга содействует стратегическому планированию, в том числе предоставляя необходимые для планирования инструменты. Такие инструменты помогают провести в экономическом субъекте ситуационный анализ и далее разработать стратегию. В арсенале стратегического контроллинга большое число инструментов. Это, прежде всего, SWOT-анализ, GAP-анализ (стратегические разрывы), Make or Bye-анализ (собственное производство – поставки со стороны), анализ логистических цепей, портфельный анализ, анализ конкуренции, сценарный анализ, анализ потенциала.

Исследования литературных источников и существующей практики отечественных и зарубежных экономических субъектов позволили автору обобщить классификацию методологической составляющей контроллинга (приложение 2).

4. Институциональная составляющая контроллинга.

При определении институциональной составляющей контроллинга возникает необходимость в междисциплинарном подходе.

Организация, являясь устойчивой системой отношений между субъектами, выполняющими различные функции в процессе достижения общей цели, связывает воедино различные институции и институты, устанавливая их координацию и субординацию, осуществляясь на их основе [74].

Этимологически понятие «институция» (от лат. institutio) означает устройство, образ действия или наставление, учение, указание. Институция в качестве базовой категории институционализма должна быть понята как социальная форма закрепления за субъектами общественно необходимых функций в рамках общественного разделения труда [75]. К. Маркс в своем труде «Капитал. Критика политической экономики» представлял институции не только как производительные функции людей, но и как субъектов коллективного действия [119].

Существует многообразие мнений в отношении понятия «институт». В неоинституциональной экономической теории используется определение, принадлежащее Д. Норту: «Институты – это «правила игры» в обществе, или, выражаясь более формально, созданные человеком ограничительные рамки, которые организуют взаимоотношения между людьми (политические, экономические и социальные). Они включают неформальные ограничения (санкции, табу, обычаи, традиции и нормы поведения) и формальные правила (конституции, законы, права собственности), а также механизмы, обеспечивающие их выполнение» [131]. Предметом изучения институциональной экономики являются институты, координирующие деятельность людей.

Создание института контроллинга есть естественное распространение тренда специализации на управленческую деятельность, позволяющее производственным отношениям выйти на принципиально новый уровень, соответствующий современному уровню развития производительных сил [153].

В настоящее время сохраняется неоднозначность представлений о сути понятия «институт». Для цели анализа, основываясь на институциональной концепции Д. Норта, контроллинг следует рассматривать как социальный институт, который должен принимать во внимание воздействие своих решений на более крупную социальную систему, а также вносить определенный позитивный вклад в решение социальных проблем в целом.

Сфера функционирования института определяется его масштабностью (рынки, фирмы, домашние хозяйства, государство, экономика, политика, идеология и т. д.). В институциональной экономике также существует размерность, на что и указывает А. Аузан: «Институциональная экономика способна видеть и вещи очень мелкие. Иногда ее называют наноэкономикой, или микромикроэкономикой, поскольку те явления, перед которыми до сих пор экономическая теория останавливалась, не исследуя, что внутри «черных ящиков», институциональная экономика начинает исследовать» [10, с. 6]. Исходя из уровневой структуры разделов институциональной экономики [188] систему контроллинга следует отнести к институциональной миниэкономике. На данном уровне осуществляется институциональное взаимодействие эндогенных составляющих внутренней среды экономического субъекта на уровне функций, связей и отношений структурных подразделений, процессов дифференциации – интеграции агентов в пределах профессиональных групп с локальными субкультурами. Следовательно, контроллинг является локально-организационным институтом, структурирующим взаимодействия, делающим возможным проведение сделки между экономическими субъектами, снижающим степень неопределенности и рисков, а также приспосабливающимся к требованиям внешних институциональных условий.

Институционализация контроллинга связана с заменой ситуационного и экспериментального поведения на предсказуемое, которое ожидается, моделируется, регулируется и выполняется в рамках некой социальной роли.