Текст книги "Бухгалтерское дело. Ответы на экзаменационные вопросы"

86. Лицензирование аудиторской деятельности

Лицензирование аудиторской деятельности, в т. ч. порядок выдачи, приостановления и аннулирования лицензии, осуществляется в соответствии с Федеральным законом от 08.08.2001 г. № 128-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности». Лицензирование аудиторской деятельности осуществляется Министерством финансов РФ (лицензирующий орган). Лицензия на осуществление аудиторской деятельности (далее – лицензия) выдается на 5 лет, который по заявлению лицензиата может продлеваться на 5 лет неограниченное количество раз.

Лицензионными требованиями и условиями при осуществлении аудиторской деятельности являются:

1) наличие у соискателя лицензии (лицензиата) правил внутреннего контроля качества аудиторских проверок и соблюдение лицензиатом указанных правил при осуществлении аудиторской деятельности в соответствии с требованиями ст. 14 Федерального закона «Об аудиторской деятельности»;

2) соблюдение лицензиатом требований ст. 1 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» в отношении запрещения занятия им иными видами предпринимательской деятельности, кроме проведения аудита и оказания сопутствующих ему услуг;

3) наличие у аудиторов лицензиата – аудиторской организации или у лицензиата – индивидуального предпринимателя (индивидуального аудитора) квалификационных аттестатов аудиторов, тип которых соответствует профилю проводимого аудита;

4) соблюдение соискателем лицензии (лицензиатом) – аудиторской организацией требований, установленных п. 1 и 3–5 ст. 4 Федерального закона «Об аудиторской деятельности»;

5) страхование лицензиатом – аудиторской организацией в соответствии со ст. 13 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» риска ответственности за нарушение договора оказания аудиторских услуг при проведении обязательного аудита;

6) соблюдение лицензиатом требований ст. 12 Федерального закона «Об аудиторской деятельности»;

7) обеспечение лицензиатом условий проведения внешних проверок качества работы лицензиата, включая предоставление всей необходимой для этого документации и информации;

8) и другие требования.

Для получения лицензии соискатель лицензии представляет в лицензирующий орган следующие документы:

1) заявление о предоставлении лицензии с указанием: фамилии, имени, отчества, места жительства, данных документа, удостоверяющего личность;

2) копии учредительных документов (с представлением оригиналов в случае, если верность копий не засвидетельствована в нотариальном порядке) – для юридического лица;

3) документ, подтверждающий уплату государственной пошлины за рассмотрение лицензирующим органом заявления о предоставлении лицензии;

4) копии документов, перечень которых определяется положением о лицензировании конкретного вида деятельности и которые свидетельствуют о наличии у соискателя лицензии возможности выполнения лицензионных требований и условий, в том числе документов, наличие которых при осуществлении лицензируемого вида деятельности предусмотрено федеральными законами;

5) сведения о включенных в государственный реестр аттестованных аудиторов аудиторских организаций квалификационных аттестатах, принадлежащих аудиторам, состоящим в штате соискателя лицензии – коммерческой организации, или соискателю лицензии – индивидуальному аудитору;

6) справку, составленную соискателем лицензии – коммерческой организацией, о ее кадровом составе с указанием гражданства и места жительства каждого работника;

7) копию утвержденных правил внутреннего контроля качества проводимых аудиторских проверок;

8) копии документов о назначении руководителя соискателя лицензии – коммерческой организации.

87. Понятие постоянных налоговых активов, налогооблагаемых и вычитаемых временных разниц

В практической деятельности организаций возможно появление постоянных налоговых активов. В форме отчета о прибылях и убытках, утвержденной Приказом Минфина России от 22.07.2003 г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организации», постоянные налоговые активы рекомендовано показывать справочно.

Постоянные налоговые активы появляются в случаях, когда доходы, отраженные в системе бухгалтерского учета, не признаются для целей налогообложения, т. е. бухгалтерская прибыль превышает налогооблагаемую. В этом случае показатель условного расхода по налогу на прибыль, исчисленный на основании данных о бухгалтерской прибыли, должен быть уменьшен на величину постоянных налоговых активов.

Под постоянным налоговым активом следует понимать сумму налога, которая приводит к уменьшению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде. В бухгалтерском учете постоянные налоговые активы следует отражать следующим образом:

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»,

Кредит счета 99 «Прибыли и убытки», субсчет «Постоянные налоговые активы».

В отличие от постоянных, временные разницы возникают, когда моменты признания расходов (доходов) в бухгалтерском и налоговом учете не совпадают, т. е. в бухгалтерском учете суммы признаются в одном отчетном периоде, а в налоговом учете – в другом, со сдвигом во времени. Суммы, которые в бухгалтерском и налоговом учете признаются в разные периоды, называются временными разницами. Это может происходить при применении различных способов начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учетах, при выборе различных способов списания товаров и материалов в производство в бухгалтерском учете и для целей налогообложения, например для целей бухгалтерского учета – по методу ФИФО, а для целей налогообложения – по методу ЛИФО, при различиях в распределении косвенных расходов на остатки незавершенного производства и готовой продукции.

Иными словами, временные разницы возникают из-за того, что расходы (доходы), которые организация признала в бухучете, при налогообложении учитываются в том же объеме, но в других отчетных периодах.

Временные разницы в зависимости от их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) делятся на:

1) вычитаемые;

2) налогооблагаемые.

Вычитаемые временные разницы (ВВР) возникают, если расходы в бухгалтерском учете признают раньше, чем в налоговом, а доходы – позже, со сдвигом во времени. Вычитаемая временная разница – это доходы или расходы, которые учитываются при формировании бухгалтерской прибыли в текущем отчетном периоде, а налогооблагаемой прибыли – в следующих отчетных периодах. Иными словами, это сумма, на которую текущая налогооблагаемая прибыль больше бухгалтерской (однако в последующие периоды это различие исчезнет).

Такие временные разницы приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который ведет к уменьшению суммы налога на прибыль в будущих отчетных периодах.

Налогооблагаемые временные разницы возникают, если расходы в бухгалтерском учете признают позже, чем в налоговом, а доходы – раньше. Это приводит к тому, что в отчетном периоде налогооблагаемая прибыль оказывается меньше бухгалтерской.

Вычитаемые временные разницы приводят к возникновению отложенных налоговых активов, а налогооблагаемые временные разницы приводят к возникновению отложенных налоговых обязательств, которые отражаются в активе и пассиве бухгалтерского баланса.

88. Учет отложенных налоговых активов

Вычитаемые временные разницы (ВВР) возникают, если расходы в бухгалтерском учете признают раньше, чем в налоговом, а доходы – позже, со сдвигом во времени. Вычитаемая временная разница – это доходы или расходы, которые учитываются при формировании бухгалтерской прибыли в текущем отчетном периоде, а налогооблагаемой прибыли – в следующих отчетных периодах. Иными словами, это сумма, на которую текущая налогооблагаемая прибыль больше бухгалтерской (однако в последующие периоды это различие исчезнет).

Временные разницы могут возникать, например, если:

1) сумма начисленных расходов (например, амортизации основных средств) в бухгалтерском учете больше, чем в налоговом;

2) фирма, использующая кассовый метод, начислила расходы, но фактически их не оплатила;

3) убыток прошлого периода не был использован в этом году и перенесен на будущее;

4) в текущем году произошла переплата налога на прибыль и вам должны засчитать его в счет будущих платежей.

Примером возникновения вычитаемой временной разницы может служить реализация организацией амортизируемого имущества с убытком. Сумма убытка в бухгалтерском учете учитывается полностью в том отчетном периоде, в котором реализован объект. В налоговом учете сумма убытка не уменьшает налоговую базу текущего периода. Убыток, рассчитанный по данным налогового учета, должен признаваться в течение оставшегося срока полезного использования объекта. Для получения налоговой базы по налогу на прибыль в этом отчетном периоде сумму налогового убытка необходимо вычесть из бухгалтерской прибыли.

В дальнейших отчетных периодах происходит списание в состав «налоговых» расходов суммы убытка. При этом бухгалтерская прибыль остается неизменной, т. к. сумма убытка в бухгалтерском учете была , учтена единовременно.

Таким образом, в периоде реализации амортизируемого имущества в бухгалтерском учете необходимо отразить вычитаемую временную разницу в сумме налогового убытка, связанного с такой реализацией.

Отложенные налоговые активы равняются величине, определяемой как произведение вычитаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством РФ о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете на отдельном синтетическом счете 09. При этом в аналитическом учете отложенные налоговые активы учитываются дифференцированно по видам активов, в оценке которых возникла вычитаемая временная разница.

Отложенный налоговый актив – это положительная разница между реальным, текущим налогом на прибыль и условным расходом по налогу, исчисленным из балансовой прибыли. Он показывает, насколько можно будет уменьшить сумму этого «условного» налога в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Отложенный актив представляет собой произведение ставки налога на вычитаемую временную разницу:

ОНА = ВВР × Ставка налога на прибыль,

где ОНА – отложенный налоговый актив; ВВР – вычитаемая временная разница.

По мере уменьшения или полного погашения вычитаемых временных разниц сумма отложенных налоговых активов будет уменьшаться или полностью погашаться проводкой:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»,

Кредит 09 «Отложенные налоговые активы».

Если налог на прибыль будущих отчетных периодов уже не может быть уменьшен на сумму ОНА, то по данному объекту осуществляется бухгалтерская проводка:

Дебет 99 «Прибыли и убытки»,

Кредит 09 «Отложенные налоговые активы»

89. Учет отложенных налоговых обязательств

Налогооблагаемые временные разницы – это зеркальное отражение вычитаемых временных разниц. Налогооблагаемые временные разницы возникают, если расходы в бухгалтерском учете признают позже, чем в налоговом, а доходы – раньше. Это приводит к тому, что в отчетном периоде налогооблагаемая прибыль оказывается меньше бухгалтерской. Однако в следующих периодах ситуация изменится, и бухгалтерская прибыль станет меньше налоговой. Расхождения между данными бухгалтерского и налогового учета согласно ПБУ 18/02 называются налогооблагаемыми временными разницами. Налогооблагаемые временные разницы могут возникать, если, например:

1) организация, использующая кассовый метод, начислила выручку от реализации, штрафные санкции по обязательствам, но фактически деньги не получила;

2) сумма начисленных расходов (например, амортизации основных средств) в бухгалтерском учете меньше, чем в налоговом;

3) организация получила отсрочку или рассрочку по уплате налога на прибыль.

К образованию налогооблагаемых временных разниц ведет и применение различных способов амортизации для целей бухгалтерского и налогового учета, когда в бухгалтерском учете сумма начисленной амортизации ниже, чем в налоговом.

Отложенные налоговые обязательства – это величина, определяемая как произведение налогооблагаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством РФ о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

Отложенные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском учете на отдельном синтетическом счете по учету отложенных налоговых обязательств – счете 77 «Отложенные налоговые обязательства». При этом в аналитическом учете отложенные налоговые обязательства учитываются дифференцированно по видам активов и обязательств, в оценке которых возникла налогооблагаемая временная разница.

Отложенное налоговое обязательство (ОНО), т. о., – это отрицательная разница между реальным текущим налогом на прибыль и условным расходом по налогу, исчисленным с балансовой прибыли. Отложенное обязательство показывает, насколько нужно будет увеличить сумму этого «условного» налога в следующем за отчетным периоде (в последующих отчетных периодах).

Отложенное налоговое обязательство признается в том отчетном периоде, в котором возникают налогооблагаемые временные разницы, и рассчитывается по формуле:

ОНО = НВР × Ставка налога на прибыль,

где ОНО – отложенные налоговые обязательства; НВР – налогооблагаемые временные разницы.

В бухгалтерском учете возникновение отложенного налогового обязательства оформляется проводкой:

Дебет 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»,

Кредит 77 «Отложенные налоговые обязательства», а его погашение – обратной проводкой:

Дебет 77 «Отложенные налоговые обязательства»,

Кредит 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».

По мере уменьшения или полного погашения налогооблагаемых временных разниц будут постепенно погашаться и отложенные налоговые обязательства проводкой:

Дебет 77 «Отложенное налоговое обязательство»,

Соответственно, в аналитике соответствующего счета учета активов и обязательств, в оценке которых учитывается налогооблагаемая временная разница, данные будут корректироваться.

Если выбывает объект актива или обязательства, по которому было ранее начисление ОНА, и эти суммы больше не будут увеличивать сумму налога на прибыль в будущем, то происходит списание отложенного налогового обязательства на счет прибылей и убытков бухгалтерской проводкой:

Дебет 99 «Прибыли и убытки»,

Кредит 77 «Отложенные налоговые обязательства».

90. Бухгалтерская проводка – процедура отражения на счетах бухгалтерского учета хозяйственной операции

Порядок отражения на счетах учета хозяйственных операций зависит от учетной политики предприятия. Под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета.

Процедура отражения на счетах суммы произведенной операции называется бухгалтерской проводкой. В соответствии с делением счетов на активные и пассивные все хозяйственные операции могут быть отнесены к одному из четырех следующих типов:

1) Дебет Актив – Кредит Актив – взаимодействие по дебету и по кредиту активных счетов;

2) Дебет Актив – Кредит Пассив – взаимодействие по дебету активного счета с пассивным счетом по кредиту;

3) Дебет Пассив – Кредит Актив – взаимодействие по дебету пассивного счета с активным счетом по кредиту;

4) Дебет Пассив – Кредит Пассив – взаимодействие по дебету и по кредиту пассивных счетов, где: Актив – активный счет, Пассив – пассивный счет.

1. Операция Дебет Актив – Кредит Актив вызывает изменения только в активе баланса: одна его статья увеличивается на сумму хозяйственной операции, а другая уменьшается. Валюта баланса не изменяется.

Пример: сдана наличная выручка в банк в сумме 750 руб.:

Дебет счета 51 «Расчетные счета» – 750 руб. редит счета 50 «Касса» – 750 руб.

2. Операция Дебет Актив – Кредит Пассив вызы вает увеличение активного и пассивного счетов на ве личину суммы хозяйственной операции. Происходит изменение и в активе, и в пассиве баланса. Его валю та увеличивается на сумму хозяйственной операции.

Пример: акцептован счет поставщика и оприходованы на склад материалы на сумму 25 000 руб.: Дебет счета 10 «Материалы» – 25 000 руб, Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – 25 000 руб.

Первый счет (10, «Материалы») в активе, а второй (60, «Расчеты с поставщиками и подрядчиками») – в пассиве баланса.

Под акцептом понимают наличие согласия на оплату счета.

В активе увеличивается объем материалов, а в пассиве увеличивается задолженность поставщикам за поставленные материальные ценности. Валюта баланса увеличивается на сумму хозяйственной операции.

3. Операция Дебет Пассив – Кредит Актив вызывает уменьшение содержимого и активного, и пассивного счетов на сумму хозяйственной операции. Изменение происходит и в активе, и в пассиве баланса. Валюта баланса уменьшается на сумму хозяйственной операции.

Пример: в соответствии с платежным поручением перечислена с расчетного счета в бюджет по налогу на прибыль 1 000 руб.:

Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам» – 1000 руб,

Кредит 51 «Расчетные счета» – 1000 руб.

Первый счет (68, «Расчеты по налогам и сборам») в пассиве, а второй счет (51, «Расчетные счета») – в активе баланса.

Уменьшение суммы на расчетном счете (51 «Расчетные счета») сопровождается уменьшением суммы задолженности перед бюджетом (68 «Расчеты по налогам и сборам»). Валюта баланса уменьшается на сумму хозяйственной операции.

4. Операция Дебет Пассив – Кредит Пассив вызывает изменения только в пассиве баланса: одна его статья уменьшается, а другая увеличивается. Валюта баланса не изменяется.

Пример: на основании решения учредителя начислены дивиденды за счет чистой прибыли общества в размере 70 000 руб.:

Дебет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток») – 70 000 руб,

Кредит 75 «Расчеты с учредителями» – 70 000 руб.

Оба счета бухгалтерской проводки находятся в пассиве баланса.

Уменьшение нераспределенной прибыли приводит к увеличению задолженности перед учредителями (75 «Расчеты с учредителями»). Валюта баланса не изменяется.

91. Причины различия в ведении бухгалтерского и налогового учета в производстве

В России порядок исчисления налогов и сборов и определения налогооблагаемой базы изначально формировался на основе материалов бухгалтерского учета. На первом этапе это был единый бухгалтерский учет, в котором устанавливались объекты и базы налогообложения, ставки и проводки для начисления и уплаты налогов. На втором этапе сведения бухгалтерского учета о некоторых налогах стали корректироваться по материалам налогового учета, и дополнительно в обоих видах учета было введено различное понятие момента признания доходов, расходов и налогооблагаемой базы. На третьем этапе количество корректировок по объему и времени их внесения стало весьма значительным, а для определения сумм налога на прибыль потребовались отдельные учет и классификация доходов и расходов. Одновременно налоговая служба стала переводить систему налогообложения на научную основу, для формирования которой выбрала принципы, терминологию, приемы и методы, не совпадающие с подходами, применяемыми в сфере бухгалтерского учета. Это привело к необходимости выделения специального налогового учета.

К настоящему времени это разделение еще не завершено. Существуют два подхода:

1) бухгалтерский учет с корректировкой части налоговых платежей;

2) бухгалтерский учет с корректировкой отдельных видов налоговых платежей плюс раздельный учет доходов, расходов и налога на прибыль. Различия в ведении налогового и бухгалтерского учета в производстве обусловлены различными правилами, предъявляемыми бухгалтерским и налоговым законодательством к учету доходов и расходов. Так, ст. 251 НК РФ предписывает не учитывать в составе доходов для целей исчисления налога на прибыль, например:

1) суммы процентов за несвоевременный возврат излишне уплаченных или излишне взысканных налогов и сборов;

2) суммы кредиторской задолженности налогоплательщика перед бюджетами разных уровней, списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством РФ;

3) положительную разницу, полученную при переоценке ценных бумаг по рыночной стоимости;

4) суммы восстановленных резервов под обесценение ценных бумаг (кроме профессиональных участников рынка ценных бумаг). В бухгалтерском учете эти доходы относятся к внереализационным. На стадии признания указанных видов доходов формируется постоянная налоговая разница.

Еще больше расхождений по расходам принимаемых в целях налогообложения прибыли и бухгалтерскими расходами.

Так, в соответствии с гл. 275 НК РФ не учитываются в целях налогообложения расходы:

1) в виде сумм начисленных налогоплательщиком дивидендов и других сумм прибыли после налогообложения;

2) в виде пени, штрафов и иных санкций, перечисляемых в бюджет (в государственные внебюджетные фонды), а также штрафов и других санкций, взимаемых государственными организациями, которым законодательством РФ предоставлено право наложения указанных санкций;

3) в виде взноса в уставный (складочный) капитал, вклада в простое товарищество;

4) в виде суммы налога, а также суммы платежей за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду;

5) в виде расходов по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходов, осуществленных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств, за исключением расходов, указанных в п. 1.1 ст. 259 НК РФ;

6) в виде взносов на добровольное страхование, кроме взносов, указанных в статьях 255, 263 и 291 НК РФ;

7) в виде взносов на негосударственное пенсионное обеспечение, кроме взносов, указанных в ст. 255 НК РФ;

8) и другие расходы.