Текст книги "Бухгалтерское дело. Ответы на экзаменационные вопросы"

98. Бухгалтерский и налоговый учет

Особое внимание хочется обратить на связь бухгалтерского и налогового учета, подчеркиваемую в Общей части НК РФ. Так, в ст. 54 НК РФ специально указывается на то, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета. Таким образом, Налоговый кодекс отрицает абсолютный разрыв бухгалтерского и налогового учета. И это естественно, т. к. расчеты с бюджетом есть часть совокупности фактов хозяйственной жизни, подлежащих отражению в бухгалтерском учете. Разграничение бухгалтерского и налогового учета, получающее широкое распространение, на практике очень часто (особенно в организациях малого и среднего бизнеса) приводит к чрезмерному «утяжелению» учета и нерациональности бухгалтерских процедур. И здесь бухгалтеру никогда не надо забывать возможностей, предоставленных ему Законом РФ «О бухгалтерском учете». Пункт 4 ст. 13 гласит: «В пояснительной записке должно сообщаться о фактах неприменения правил бухгалтерского учета в случаях, когда они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации, с соответствующим обоснованием. В противном случае неприменение правил бухгалтерского учета рассматривается как уклонение от их выполнения и признается нарушением законодательства РФ о бухгалтерском учете».

Статья 13 Закона РФ «О бухгалтерском учете» ввела беспрецедентную для российской теории и практики возможность для любой организации формировать свою методологию учета, отличную от нормативных предписаний, включая и требования настоящего Закона. Однако законодатель исходит из того, что составители бухгалтерской отчетности объяснили (раскрыли) все свои методологические приемы, отличные от общеустановленной методологии. Отсюда следует вывод: администрация организации, (а прежде всего руководитель и главный бухгалтер) может в своей учетной политике избрать вариант, отвечающий требованиям налоговых органов, и тем самым избежать тех постоянных противоречий, с которыми она сталкивается на каждом шагу, стараясь отразить факты хозяйственной жизни в соответствии как с требованиями нормативных бухгалтерских документов, так и с требованиями налогового законодательства.

Вместе с тем если администрация организации и ее инвесторы считают, что требования к учету, расходящиеся с требованиями налоговых органов, не удовлетворяют их запросам, то она (администрация), и главный бухгалтер как ведущий методолог могут выбрать те методологические приемы, которые, по их мнению, отвечают ее запросам.

Однако во всех этих или подобных случаях в пояснительной записке должны быть раскрыты обстоятельства, заставившие руководителя принять данные методологические решения.

Важное значение для целей бухгалтерского учета имеет норма Налогового кодекса, устанавливающая правила определения момента исполнения организацией-налогоплательщиком обязанности по уплате налога в бюджет. Согласно п. 2 ст. 45 НК РФ «обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточности денежного остатка на счете налогоплательщика». Здесь налоговое законодательство идет по пути гражданского права, рассматривая открытие банковского счета организацией как возникновение дебиторской задолженности банка перед организацией – владельцем счета на сумму внесенных на счет денежных средств. Факт принятия банком к исполнению платежного поручения на перевод денег со счета есть факт перевода долга банка на лицо, которому следует перевести указанную в платежном поручении сумму.

99. Налоговый учет

Налоговый учет – это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Налоговым кодексом.

Налоговый учет нужен для того, чтобы сформировать полную и достоверную информацию о налогооблагаемой базе, контролировать правильность, полноту и своевременность исчисления и уплаты в бюджет налога. Кроме того, он призван обеспечить информацией внутренних и внешних пользователей.

Если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ, налогоплательщик вправе вводить дополнительные реквизиты. Таким образом, будут формироваться регистры налогового учета.

Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, т. е. применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается в учетной политике организации, утверждаемой приказом (распоряжением) руководителя. Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), которая должна быть отнесена на расходы в следующих налоговых периодах, а также порядок формирования сумм создаваемых резервов и размер задолженности перед бюджетом.

Подтверждением данных налогового учета являются:

1) первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);

2) аналитические регистры налогового учета;

3) расчет налоговой базы.

Под первичными документами здесь понимаются те, которые традиционно считались таковыми в бухгалтерском учете (накладные, счета-фактуры, акты выполненных работ и т. п.). Если же какая-либо операция в бухгалтерском и налоговом учете трактуется по-разному, налогоплательщик должен составить аналитический регистр налогового учета.

Аналитические регистры налогового учета – сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированных в соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета. Они систематизируют и накапливают информацию, содержащуюся в принятых к учету первичных документах.

Данные налогового учета – данные, которые учитываются в разработочных таблицах, справках бухгалтера и иных документах налогоплательщика, группирующих информацию об объектах налогообложения. Формирование данных налогового учета предполагает непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учета для целей налогообложения (в т. ч. операций, результаты которых учитываются в нескольких отчетных периодах либо переносятся на ряд лет).

Формы аналитических регистров налогового учета разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно и устанавливаются приложениями к учетной политике. При этом аналитические регистры в обязательном порядке должны содержать следующие реквизиты:

1) наименование регистра;

2) период (дату) составления;

3) измерители операции в натуральном (если это возможно) и в денежном выражении;

4) наименование хозяйственных операций;

5) подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление указанных регистров. Регистры налогового учета ведутся в виде специальных форм на бумажных носителях, в электронном виде и (или) на любых машинных носителях. За правильностью отражения хозяйственных операций в регистрах налогового учета следят те, кто их составил и подписал.

100. Понятие аудита

Аудиторская деятельность, аудит – предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей (аудируемые лица).

Аудит осуществляется в соответствии с Федеральным законом «Об аудиторской деятельности» № 119-ФЗ от 07.08.2001 г., другими федеральными законами и иными нормативными правовыми актами по проведению аудиторской деятельности, изданными в соответствии с Федеральным законом «Об аудиторской деятельности».

Потребность в услугах аудитора возникла в связи с обстоятельствами, которым относятся:

1) возможность необъективной информации со стороны ее составителей (администрации) в случае конфликта между ними и пользователями этой информации (собственниками, инвесторами, кредиторами);

2) зависимость последствий принимаемых решений (а они могут быть весьма значительными) от качества информации;

3) необходимость специальных знаний для проверки информации;

4) отсутствие у пользователей информации доступа к ней для оценки ее качества.

Эти и ряд других причин привели к возникновению общественной потребности в услугах независимых экспертов, имеющих соответствующую подготовку, квалификацию, опыт и разрешение на право оказания такого рода услуг. Аудиторские услуги – это услуги посредников, устанавливающих достоверность финансовой информации.

Наличие достоверной информации позволяет повысить эффективность функционирования рынка капитала и дает возможность оценивать и прогнозировать последствия различных экономических решений. Проведение аудиторской проверки даже в тех случаях, когда она не является обязательной, несомненно, имеет важное значение.

В условиях рынка предприятия, кредитные учреждения, другие хозяйствующие субъекты вступают

в договорные отношения по использованию имущества, денежных средств, проведению коммерческих операций и инвестиций. Доверительность этих отношений должна подкрепляться возможностью для всех участников сделок получать и использовать финансовую информацию. Достоверность информации подтверждается независимым аудитором.

Собственник, а в первую очередь коллективные собственники – акционеры, пайщики, а также кредиторы лишены возможности самостоятельно убедиться в том, что все многочисленные и зачастую очень сложные операции предприятия законны и правильно отраженны в отчетности, т. к. обычно не имеют ни доступа к учетным записям, ни соответствующего опыта, и поэтому нуждаются в услугах аудиторов.

Целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ. Под достоверностью понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователю этой отчетности на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.

Аудит не подменяет государственного контроля достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, осуществляемого в соответствии с законодательством РФ уполномоченными органами государственной власти.

Аудиторские организации и предприниматели, осуществляющие свою деятельность без образования юридического лица (индивидуальные аудиторы), могут оказывать сопутствующие аудиту услуги.

Аудиторским организациям и индивидуальным аудиторам запрещается заниматься какой-либо иной предпринимательской деятельностью, кроме проведения аудита и оказания сопутствующих ему услуг.

101. Возникновение аудита

Аудиторская деятельность – явление достаточно новое для России, которое является, однако, необходимым элементом рыночной экономики. Эта деятельность охватывает собственно аудит, т. е. заключение независимого профессионального бухгалтера-аудитора о достоверности публичной бухгалтерской (финансовой) отчетности, и предоставление услуг, сопутствующих аудиту, – весьма разнообразных, но непременно требующих высокой квалификации профессионального бухгалтера.

Аудит (в разных переводах это слово означает «он слышит», «слушающий») имеет достаточно большую историю. Первые независимые аудиторы появились еще в XIX в. в акционерных компаниях Европы.

Возникновение аудита связано с разделением интересов тех, кто непосредственно занимается управлением предприятием (администрация, менеджеры), и тех, кто вкладывает деньги в его деятельность (собственники, акционеры, инвесторы). Последние не могли и не хотели полагаться лишь на ту финансовую информацию, которую представляли управляющие и подчиненные им бухгалтеры предприятия. Достаточно частые банкротства предприятий, обман со стороны администрации существенно повышали риск при финансовых вложениях. Акционеры хотели быть уверенными в том, что их не обманывают, что отчетность, представленная администрацией, полностью отражает реальное финансовое положение предприятия. Для проверки правильности финансовой информации и подтверждения финансовой отчетности приглашались специальные люди – аудиторы, которым, по мнению акционеров, можно было доверять. Главными требованиями, предъявляемыми к аудитору, были его безупречная честность и независимость. Знание бухгалтерского учета сначала не было главным, однако по мере усложнения счетоводства необходимым требованием становится и хорошая профессиональная подготовка аудитора.

Исторической родиной аудита считается Великобритания, где с 1844 г. выходит серия законов о компаниях, согласно которым правления акционерных компаний обязаны не реже одного раза в год приглашать специального человека для проверки бухгалтерских счетов и отчета перед акционерами.

В России институт аудита был введен Петром I. Должность аудитора совмещала в себе некоторые обязанности делопроизводителя, секретаря и прокурора. Аудиторов в России называли присяжными бухгалтерами.

Мировой экономический кризис 1929–1933 гг. усилил потребность в услугах бухгалтеров-аудиторов. В то время резко ужесточились требования к качеству аудиторской проверки, она стала обязательной, увеличилась рыночная потребность в такого рода услугах. После окончания кризиса практически все страны начинают вводить обязательные требования к объему информации, содержащейся в годовых отчетах, обязательности публикации этих отчетов и заключений аудиторов. Аудит становится мощным оружием против мошенничества.

В Великобритании аудиторами именуются любые специалисты в области контроля за достоверностью финансовой отчетности, в т. ч. и работающие в государственных органах. Во Франции независимым финансовым контролем занимаются две профессиональные организации бухгалтеров-экспертов, в компетенцию которых входят непосредственно ведение бухгалтерского учета, становление отчетности и оказание консультационных услуг в этой области. В США проверку достоверности финансовой отчетности осуществляет дипломированный общественный бухгалтер.

Во всех развитых странах лицам, желающим приобрести профессию бухгалтера-аудитора, предстоят долгие годы учебы и практической деятельности, а также многочисленные экзамены. Специалисты Палаты аудиторов, институты профессиональных бухгалтеров. регулярно проверяют их работу, и исключение из этих организаций означает запрещение дальнейшей деятельности.

102. Цели и общие принципы аудита

Целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ. Аудитор выражает свое мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности во всех существенных отношениях.

Несмотря на то что мнение аудитора может способствовать росту доверия к финансовой (бухгалтерской) отчетности, пользователь не должен принимать данное мнение ни как выражение уверенности в непрерывности деятельности аудируемого лица в будущем, ни как подтверждение эффективности ведения дел руководством данного лица.

Аудитор не дает оценку соблюдения интересов собственников (акционеров, участников) и эффективности отдельных операций аудируемого лица.

При выполнении своих профессиональных обязанностей аудитор должен руководствоваться нормами, установленными профессиональными аудиторскими объединениями, членом которых он является (профессиональными стандартами), а также этическими принципами:

1) независимости;

2) честности;

3) объективности;

4) профессиональной компетентности и добросовестности;

5) конфиденциальности;

6) профессионального поведения.

Аудитор в ходе планирования и проведения аудита должен проявлять профессиональный скептицизм и понимать, что могут существовать обстоятельства, влекущие за собой существенное искажение финансовой (бухгалтерской) отчетности.

При планировании и проведении аудита аудитор не должен исходить из того, что руководство аудируемого лица является бесчестным, но не должен предполагать и безоговорочной честности руководства. Устные и письменные заявления руководства не являются для аудитора заменой необходимости получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства для подготовки разумных выводов, на которых можно было бы базировать аудиторское мнение.

Аудит призван обеспечить разумную уверенность в том, что рассматриваемая в целом финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений. Понятие разумной уверенности – это общий подход, относящийся к процессу накопления аудиторских доказательств, необходимых и достаточных для того, чтобы аудитор сделал вывод об отсутствии существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности, рассматриваемой как единое целое. Понятие разумной уверенности применяется ко всему процессу аудита.

Ограничения, присущие аудиту и влияющие на возможность обнаружения аудитором существенных искажений финансовой (бухгалтерской) отчетности, имеют место в силу следующих причин:

1) в ходе аудита применяются выборочные методы и тестирование;

2) любые системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля являются несовершенными (например, не могут гарантировать отсутствие сговора);

3) преобладающая часть аудиторских доказательств лишь представляет доводы в подтверждение определенного вывода, а не носит исчерпывающего характера.

Кроме того, существуют другие ограничения, которые могут повлиять на убедительность доказательств, используемых для подготовки выводов в отношении определенных предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности (например, в отношении операций между аффилированными лицами). Для таких случаев в некоторых правилах (стандартах) аудиторской деятельности определены особые процедуры, которые в силу содержания отдельных предпосылок обеспечивают достаточные надлежащие аудиторские доказательства при отсутствии:

1) необычных обстоятельств, увеличивающих риск существенного искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности сверх того, который ожидался бы при обычных условиях;

2) признака, указывающего на наличие какого-либо существенного искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности.

103. Стандарты аудиторской деятельности

Правила (стандарты) аудиторской деятельности – единые требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, оформлению и оценке качества аудита и сопутствующих ему услуг, а также к порядку подготовки аудиторов и оценке их квалификации.

Правила (стандарты) аудиторской деятельности подразделяются на:

1) федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности;

2) внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности, действующие в профессиональных аудиторских объединениях, а также правила (стандарты) аудиторской деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов.

Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности являются обязательными для аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, а также для аудируемых лиц, за исключением положений, в отношении которых указано, что они имеют рекомендательный характер.

Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности утверждаются Правительством РФ. В настоящее время действуют следующие стандарты аудиторской деятельности, утвержденные постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 г. № 696: стандарт № 1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности»; стандарт № 2 «Документирование аудита»; стандарт № 3 «Планирование аудита»; стандарт № 4 «Существенность в аудите»; стандарт № 5 «Аудиторские доказательства»; стандарт № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности»; стандарт № 7 «Внутренний контроль качества аудита»; стандарт № 8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом»; стандарт № 9 «Аффилированные лица»; стандарт № 10 «События после отчетной даты»; стандарт № 11 «Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица».

Кроме вышеперечисленных, действуют следующие стандарты, одобренные Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ.

Профессиональные аудиторские объединения вправе, если это предусмотрено их уставами, устанавливать для своих членов внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности, которые не могут противоречить федеральным правилам (стандартам) аудиторской деятельности. При этом требования внутренних правил (стандартов) аудиторской деятельности не могут быть ниже требований федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности.

Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы вправе устанавливать собственные правила (стандарты) аудиторской деятельности, которые не могут противоречить федеральным правилам (стандартам) аудиторской деятельности. При этом требования правил (стандартов) аудиторской деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов не могут быть ниже требований федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности и внутренних правил (стандартов) аудиторской деятельности профессионального аудиторского объединения, членами которого они являются.

Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы в соответствии с требованиями законодательных и иных нормативных правовых актов РФ и федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности вправе самостоятельно выбирать приемы и методы своей работы, за исключением планирования и документирования аудита, составления рабочей документации аудитора, аудиторского заключения, которые осуществляются в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.