Текст книги "Справочник риэлтора"

12. Жилье в собственности предприятия

Ситуация, когда организация, купившая квартиру, собирается ее впоследствии продать, является самой простой. Действительно, реализация недвижимости не запрещена законом и не требует лицензии, т. к. подобный вид деятельности не упомянут в ст. 17 Федерального закона от 8 августа 2001 г. № 128-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности». Стоимость квартиры следует отразить по дебету счета 41 «Товары» и принять к расходам, уменьшающим облагаемую прибыль, в том периоде, когда недвижимость будет продана. С 1 января 2005 г., согласно подп. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ, реализация жилья не облагается НДС, поэтому при покупке квартиры входного налога, который ставился бы к вычету, не возникает.

Ситуация усложняется, если организация планирует оставить жилье в собственности предприятия. Самый главный вопрос, который предстоит решить бухгалтеру: считать ли квартиру основным средством.

В пункте 4 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» сказано, что к объектам ОС относится имущество со сроком полезного использования свыше 12 месяцев, не предназначенное для перепродажи, применяемое в производстве или управлении и способное принести организации доход в будущем. Однако использовать квартиры в качестве производственных помещений или для управленческих нужд (под офис) недопустимо, для этого нужно перевести их в нежилой фонд.

Однако наказание за несоблюдение этого правила в явном виде не предусмотрено. Но можно предположить, что с нарушителем, использующим принадлежащую ему квартиру под офис или склад (в случае отказа устранить это обстоятельство), поступят так же, как с тем, кто самовольно переустроил или перепланировал свое жилье и не привел его вовремя в прежнее состояние. И в том, и в другом случае не соблюдены законные интересы соседей, санитарные и прочие нормы (п. 4 ст. 17 ЖК РФ). Организация, оборудовавшая квартиру под служебное помещение, может заплатить административный штраф. А для юридических лиц, оформивших жилье на себя, санкция еще более вероятна.

Кроме того, пока квартира не переведена в нежилой фонд, сумму амортизации по ней нельзя списывать на расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, согласно письму УМНС России от 1 апреля 2004 г. № 26—12/22224 и Минфина России от 6 мая 2004 г. № 04-02-05/2/19.

После того как квартира-офис получила статус нежилого помещения, ее можно признать объектом ОС, учитывать на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», а после регистрации прав собственности – на счете 01 «Основные средства». Амортизация в этом случае уменьшает облагаемый доход.

Часто жилье, приобретенное организацией, служит в качестве гостиницы (платной или бесплатной) для сотрудников, командированных иногородними филиалами, или для гостей других организаций. Однако нужно, чтобы директор организации издал приказ, что квартира по определенному адресу будет эксплуатироваться для размещения работников, прибывших из других городов для решения производственных задач. Тогда стоимость недвижимости сначала следует отнести в дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», а после регистрации права собственности – на счет 01 «Основные средства». Ремонт и амортизация относятся на расходы от обычных видов деятельности, а в налоговом учете – на затраты, связанные с производством и реализацией.

Льготы по налогу на имущество в общем случае отсутствуют, т. к. налог не берется только с жилых помещений, содержание которых полностью или частично финансируется за счет средств бюджета (подп. 6 ст. 381 НК РФ). Однако власти областей, краев и республик могут утвердить дополнительные льготы. Например, в Москве налогом на имущество не облагается любой жилой фонд, находящийся на балансе организации, независимо от источников финансирования (ст. 4 Закона г. Москвы от 5 ноября 2003 г. № 64).

Бывают случаи, когда организация не собирается применять квартиру в качестве производственного помещения, офиса или гостиницы для командированных работников, а планирует использовать в личных целях или до поры до времени вообще не эксплуатировать. Тогда ее нельзя признать основным средством в бухгалтерском учете и амортизируемым имуществом в налоговом учете, ведь она не будет приносить дохода.

Забалансовые счета предназначены для обобщения информации о ценностях, временно находящихся в распоряжении организации, т. е. фактически ей не принадлежащих. Это следует из Инструкции по применению Плана счетов, утвержденной приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н. Возможны два варианта:

1) показать стоимость объекта по дебету счета 91 «Прочие доходы», т. е. фактически сразу списать ее. Но применять этот метод можно лишь в том случае, если квартира не используется ни для каких нужд организации (ни производственных, ни отвлеченных), а находится в собственности организации временно, например, до того как будет подарена. Налога на имущество здесь нет, ведь он начисляется только на основные средства, принятые на баланс организации (п. 1 ст. 374 НК РФ);

2) предусмотреть в учетной политике и открыть для счета 01 субсчет «Объекты непроизводственного назначения». Такая возможность косвенно подтверждает п. 17 ПБУ 6/01 жилье не амортизируется, но раз в год на него начисляется износ, который учитывается на специальном забалансовом счете. При этом объекты жилищного фонда названы основными средствами, из чего можно сделать вывод, что, несмотря на отсутствие производственного назначения, квартиру можно учитывать на счете 01 субсчет «Объекты непроизводственного назначения».

Если затем организация решит реализовать недвижимость или использовать иным образом, нужно перевести ее на другой счет (субсчет). Но здесь, в отличие от предыдущего способа, возникает налог на имущество (если содержание квартиры частично или полностью не финансируется из бюджета или если местные власти не установили льготу). Облагаемой базой будет разница между первоначальной стоимостью и износом (п. 1 ст. 375 НК РФ). В налоговом учете жилье, не выполняющее служебных функций, никак не отражается.

Квартира, приобретаемая специально для сдачи в аренду, после регистрации прав собственности на нее отражается по дебету счета 03 «Доходные вложения в МЦ», а амортизация и ремонт – по дебету счета 91 «Прочие расходы». Такие суммы учитываются при уменьшении облагаемых доходов на основании подп. 1 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Часто возникает ситуация, когда предприятие выступает в качестве риэлтора и продает принадлежащие ему квартиры сотрудникам по льготным ценам. Основываясь на положении ст. 40 НК РФ, налоговые органы полагают, что налог на прибыль нужно начислить исходя не из фактической, а из рыночной стоимости жилья. Для этого им нужно определить, какая цена является рыночной, и доказать, что работник заплатил за недвижимость сумму, отличающуюся от этого показателя более чем на 20%. Так, инспекция, предоставившая на рассмотрение арбитров заключение риэлторской организации, проиграла процесс, поскольку суд счел, что эксперты не приняли во внимание, насколько далеко квартира расположена от центра города и какая категория ей присвоена (постановление ФАС Уральского округа от 28 января 2004 г. № Ф09-5035/03-АК).

Аналогично обстоит дело и с налогом на доходы физических лиц. Инспекторы расценивают скидку при покупке недвижимости как материальную выгоду и начисляют НДФЛ. Здесь успех или поражение в суде также зависит от того, сумеют ли они доказать, что разница в цене превышает 20%. Есть пример, когда инспекция привела в качестве подтверждения своей правоты среднестатистические данные стоимости жилья по целой области, но не определила, сколько стоят именно те квартиры, что проданы сотрудникам. В результате арбитраж встал на сторону предприятия (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 10 декабря 2003 г. № А19-4484/03-15-Ф02-4368/03-С1).

Но в некоторых случаях доказать наличие материальной выгоды не составляет труда для чиновников. Так произошло в ситуации, когда организация-работодатель заключила договор о долевом участии в строительстве дома с последующей передачей квартир работникам. В документах были четко указаны сумма, которую заплатило предприятие, и цена, по которой квартиры достались сотрудникам. Поскольку последняя цифра оказалась меньше, то с разницы пришлось заплатить налог (постановление ФАС Поволжского округа от 13 марта 2003 г. № А12-14004/01-С42).

13. Приобретение и реализация квартир для проведения реконструкции и переоборудования под иной объект

Строительство новых объектов в престижных районах крупных городов зачастую невозможно из-за отсутствия свободных земельных участков. Поэтому нередко организации скупают квартиры или расселяют жильцов дома, чтобы провести его реконструкцию и переоборудовать, например, под современный офис или фешенебельную гостиницу.

Поскольку квартиры приобретаются с целью реконструкции жилого дома и его переоборудования под иной объект, поэтому стоимость выкупленных квартир следует относить на счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» (субсчет «Строительство объектов основных средств»). Здесь они будут учитываться до тех пор, пока весь дом, переоборудованный уже под иной объект, не будет введен в эксплуатацию. Только после этого все затраты будут учтены на счете 01 «Основные средства».

Согласно п. 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утв. приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н, для того чтобы признать актив в качестве основного средства, необходимо одновременное выполнение четырех условий:

1) объект должен использоваться в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

2) он должен использоваться свыше 12 месяцев;

3) организация не должна планировать перепродать этот актив;

4) этот актив должен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В случае выкупа жилья для реконструкции объекта не выполняется первое условие, поскольку квартиры не будут использоваться до тех пор, пока организация не закончит реконструкцию и переоборудование дома. А после этого изменится даже функциональное назначение квартир. Потому затраты на выкуп квартир представляют собой капитальные вложения, связанные с созданием.

Согласно п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утв. приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н, «допускается объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемые, принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств».

Из пункта 1 ст. 256 и п. 1 ст. 257 НК РФ следует, что к основным средствам относится имущество организации, которое используется в производственных целях или для управленческих нужд свыше 12 месяцев и стоимость которого превышает 10 000 руб.

Никаких оговорок по поводу того, что имущество можно отнести к основным средствам только после государственной регистрации прав на него (если, конечно, такая регистрация необходима), в НК РФ нет. Кроме того, в п. 8 ст. 258 НК РФ указано, что основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на государственную регистрацию. Иначе говоря, недвижимость, права на которую еще не зарегистрированы, можно не только отразить в составе основных средств, но даже амортизировать.

Согласно п. 1 ст. 374 НК РФ налогом на имущество облагается движимое и недвижимое имущество, которое по правилам бухгалтерского учета отражается у организации в составе основных средств. Стоимость выкупленных квартир в доме, подлежащем реконструкции, признается капитальными вложениями. Поэтому до тех пор пока жилой дом, переоборудованный уже под иной объект, не введут в эксплуатацию и не поставят на счет 01 «Основные средства», платить налог на имущество не нужно.

Пример.

Организация (риэлтор, инвестор и заказчик-застройщик в одном лице) скупает квартиры в жилом доме, чтобы после его реконструкции открыть в нем гостиницу. При этом с собственниками квартир заключаются договоры купли-продажи. Стоимость всех выкупленных квартир в жилом доме составила 150 750 000 руб.

Организация отразит в учете операции по покупке квартир следующими проводками:

1) Д 08 субсчет «Строительство объектов основных средств», К 76 субсчет «Расчеты с жильцами дома за приобретенные у них квартиры» – 150 750 000 руб. – оприходованы квартиры, выкупленные у жильцов дома, подлежащего реконструкции;

2) Д 76 субсчет «Расчеты с жильцами дома за приобретенные у них квартиры», К 51 «Расчетные счета» – 150 750 000 руб. – перечислены деньги жильцам (собственникам) за выкупленные у них квартиры.

Однако на практике чаще всего используется несколько иной вариант оформления отношений между жильцами и организацией, выкупающей их квартиры. Между ними заключается два договора: первый – договор купли-продажи квартиры, по которому организация приобретает у жильца квартиру, а второй – посреднический договор, по которому организация обязана оказать жильцу услуги по поиску и оформлению для него покупки другой квартиры. При этом деньги, причитающиеся жильцу квартиры по первому договору, организация может перечислить непосредственно продавцу той квартиры, которая подобрана для этого жильца в рамках второго договора.

При таких расчетах организация получает прибыль, поскольку обычно стоимость квартир в доме, подлежащем реконструкции, превышает стоимость тех квартир, которые предоставляются жильцам. Ведь за свои услуги, связанные с подбором новых квартир для жильцов, организация должна получить вознаграждение.

Зачет взаимозадолженностей допускается, если требования однородны и срок их погашения наступил (либо срок не указан или определен моментом востребования), для зачета достаточно заявления одной стороны (ст. 410 ГК РФ).

Пример.

Воспользуемся исходными данными предыдущего примера, несколько изменив его. Предположим, что организация заключила с каждым жильцом по два договора:

1) договор купли-продажи квартиры жильца (стоимость приобретаемых по таким договорам квартир составила 151 750 000 руб.);

2) агентский договор, по которому организация находит жильцам другие квартиры, при этом агентское вознаграждение организация определяется как разница между стоимостью квартиры, приобретенной у жильца по договору купли-продажи, и стоимостью найденной для него квартиры (допустим, что фактическая стоимость найденных для жильцов квартир составила 150 500 000 руб.). Расходы организации на подбор новых квартир для жильцов расселяемого дома составили 535 000 руб.

В этом случае организация сделает в учете следующие проводки:

1) Д 08 субсчет «Строительство объектов основных средств», К 76 субсчет «Расчеты с жильцами за приобретенные у них квартиры» – 151 750 000 руб. – оприходованы квартиры, выкупленные у жильцов дома, подлежащего реконструкции;

2) Д 76 субсчет «Расчеты с жильцами за найденные для них квартиры», К 60 субсчет «Расчеты с собственниками найденных квартир» – 150 500 000 руб. – отражена задолженность перед продавцами квартир, найденных для расселяемых жильцов;

3) Д 76 субсчет «Расчеты с жильцами за найденные для них квартиры», К 90 субсчет «Выручка» – 1 250 000 руб. (151 750 000 – 150 500 000) – отражено агентское вознаграждение фирмы за услуги по поиску квартир и оформлению документов для расселяемых жильцов;

4) Д 90 субсчет «Налог на добавленную стоимость», К 68 субсчет «Расчеты по НДС» – 190 677,97 руб. (1 250 000 руб. / 118% × 18%) – начислен НДС с агентского вознаграждения;

5) Д 90 субсчет «Себестоимость продаж», К20 «Основное производство» – 535 000 руб. – списаны расходы, связанные с подбором новых квартир для жильцов расселяемого дома;

6) Д 90 субсчет «Прибыль/убыток от продаж», К 99 «Прибыли и убытки» – 524 322,03 руб. (1 250 000 – 190 677,97 – 535 000) – отражена прибыль по данной операции;

7) Д 60 субсчет «Расчеты с собственниками найденных квартир», К 51 «Расчетные счета» —150 500 000 руб. – перечислены деньги продавцам квартир, найденных для расселяемых жильцов;

8) Д76 субсчет «Расчеты с жильцами за приобретенные у них квартиры», К76 субсчет «Расчеты с жильцами за найденные для них квартиры» – 151 750 000 руб. – произведен взаимозачет задолженностей.

В соответствии с п. 8 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» все затраты на приобретение, сооружение и изготовление объектов основных средств (за исключением НДС и иных возмещаемых налогов) включаются в их стоимость. А потому все расходы на реконструкцию жилого дома и его переоборудование под иные цели нужно собирать на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». Аналогичный порядок действует и в целях налогообложения прибыли (п. 1 ст. 257 НК РФ). Поэтому в данном случае бухгалтеру удастся сблизить данные бухгалтерского и налогового учета.

Пример.

Вернемся к условиям предыдущего примера. Организация скупила у жильцов дома квартиры на общую сумму 150 750 000 руб. и теперь осуществляет реконструкцию жилого дома и его переоборудование под гостиницу. Предположим, что все работы выполнены подрядным способом в декабре 2005 г., при этом стоимость работ подрядчика согласно договору и акту – 94 400 000 руб. (в том числе НДС – 14 400 000 руб.). А стоимость материалов, приобретенных организацией и переданных для выполнения работ подрядчику, составила 35 400 000 руб. (в том числе НДС – 5 400 000 руб.).

В учете организация сделает следующие проводки:

1) Д 10 субсчет «Строительные материалы» К 60 «Расчеты с поставщиками» – 30 000 000 руб. (32) 5 400 000 – 5 400 000) – оприходованы стройматериалы, необходимые для ремонта и предоставляемые заказчиком подрядчику;

Д 19 «НДС по приобретенным ценностям», К 60 «Расчеты с поставщиками» – 5400000 руб. – отражен НДС по стройматериалам;

3) Д 60 «Расчеты с поставщиками», К 51 «Расчетный счет» – 35 400000 руб. – оплачены стройматериалы поставщику;

4) Д 10 субсчет «Материалы, переданные в переработку на сторону», К 10 субсчет «Строительные материалы» – 30 000 000 руб. – переданы стройматериалы подрядчику;

5) Д 08 субсчет «Строительство объектов основных средств», К 10 субсчет «Материалы, переданные в переработку на сторону» – 30 000 000 руб. – списаны стройматериалы, израсходованные подрядчиком;

6) Д 08 субсчет «Строительство объектов основных средств», К 60 «Расчеты с поставщиками» – 80 000 000 руб. (94 400 000 – 14 400 000) – отражена стоимость работ по реконструкции и ремонту, выполненных подрядчиком (сдача заказчику работ, выполненных подрядчиком, оформляется актом по форме № КС-2 и справкой по форме № КС-3);

7) Д 19 «НДС по приобретенным ценностям», К 60 «Расчеты с поставщиками» – 14 400 000 руб. – отражен НДС по подрядным работам;

8) Д 60 «Расчеты с поставщиками», К 51 «Расчетный счет» – 94 400 000 руб. – оплачены подрядчику его работы.

Примерный перечень расходов, включаемых в стоимость основных средств:

1) суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

2) суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

3) суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

4) регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;

5) невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;

6) вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;

7) иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

После завершения всех работ по реконструкции жилого дома новый инвентарный объект основных средств приходуется на баланс организации, т. е. переводится со счета 08 субсчет «Строительство объектов основных средств» на счет 01 «Основные средства».

А в том месяце, в котором организация начнет начислять на него амортизацию в налоговом учете, «входной» НДС по данному объекту можно будет предъявить к вычету из бюджета (п. 5 ст. 172 НК РФ).

Пример.

Продолжим предыдущий пример. Предположим, что все работы были закончены и гостиница была введена в эксплуатацию в конце декабря 2005 г.

Срок полезного использования здания гостиницы для целей бухгалтерского и налогового учета был установлен в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1, в размере 30 лет.

Амортизация начисляется линейным способом.

Предположим, что расходы на государственную регистрацию прав собственности на здание гостиницы составили 7500 руб.

Организация отразит в учете операции, связанные с вводом гостиницы в эксплуатацию, следующими проводками:

1) в декабре 2005 г.: Д 01 «Основные средства», К 08 субсчет «Строительство объектов основных средств» – 260 757 500 руб. (150 750 000 + 30 000 000 + 80 000 000 + 7500) – принята к учету гостиница по первоначальной стоимости;

2) в январе 2006 г.: Д 20 «Основное производство», К 02 «Амортизация ОС» – 724 326,39 руб. (25) 60 757 500 / 30 лет / 12 мес.) – начислена амортизация гостиницы за первый месяц эксплуатации;

3) Д 68 субсчет «Расчеты по НДС», К 19 «НДС по приобретенным ценностям» – 19 800 000 руб. (5 400 000 + 14 400 000) – предъявлен к вычету из бюджета НДС по стройматериалам и подрядным работам.