Текст книги "Комментарий к Федеральному закону от 30 декабря 2008 г. № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» (постатейный)"

Статья 23. Заключительные положения

1. До 1 января 2010 года:

1) аудиторские организации, аудиторы обязаны выполнить установленные настоящим Федеральным законом требования к членству в саморегулируемых организациях аудиторов, кроме того, аудиторские организации должны также привести свои учредительные документы в соответствие с требованиями настоящего Федерального закона;

2) аудиторские организации, индивидуальные аудиторы, имеющие лицензии на осуществление аудиторской деятельности, срок действия которых не истек, вправе осуществлять аудиторскую деятельность;

3) аудиторские организации, индивидуальные аудиторы, имеющие лицензии на осуществление аудиторской деятельности, срок действия которых истекает в периоде 1 января 2009 года до 1 января 2010 года, вправе осуществлять аудиторскую деятельность без переоформления документа, подтверждающего наличие лицензии;

4) аудиторы, не выполнившие установленное настоящим Федеральным законом требование к членству в саморегулируемых организациях аудиторов, вправе участвовать в аудиторской деятельности (осуществлять аудиторскую деятельность);

5) профессиональные аудиторские объединения, аккредитованные до дня вступления в силу настоящего Федерального закона и приведшие учредительные документы в соответствие с установленными настоящим Федеральным законом требованиями к саморегулируемым организациям аудиторов, имеют право подать в установленном порядке в уполномоченный федеральный орган заявление

о внесении сведений о них в государственный реестр саморегулируемых организаций аудиторов.

2. С 1 января 2010 года лицензии на осуществление аудиторской деятельности утрачивают силу и аудиторские организации, индивидуальные аудиторы, не вступившие в саморегулируемые организации аудиторов, не вправе проводить аудит и оказывать сопутствующие аудиту услуги.

3. До 1 января 2010 года в порядке, установленном до дня вступления в силу настоящего Федерального закона, осуществляются:

1) лицензионный контроль в соответствии с Федеральным законом от 8 августа 2001 года № 128-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности»;

2) внешний контроль качества работы аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, не являющихся членами саморегулируемых организаций аудиторов;

3) подтверждение соблюдения аудиторами требования об обучении по программам повышения квалификации.

4. Со дня вступления в силу частей 1–8 статьи 11 настоящего Федерального закона аудиторы, имеющие действительные квалификационные аттестаты аудитора, выданные до этого дня, вправе:

1) участвовать в аудиторской деятельности (осуществлять аудиторскую деятельность) в соответствии с типом имеющегося у них квалификационного аттестата аудитора, за исключением участия в аудиторской деятельности (осуществления аудиторской деятельности), предусмотренной частью 3 статьи 5 настоящего Федерального закона;

2) до 1 января 2013 года сдавать квалификационный экзамен, предусмотренный настоящим Федеральным законом, в упрощенном порядке. Упрощенный порядок сдачи квалификационного экзамена для указанных лиц устанавливается уполномоченным федеральным органом. При этом в отношении указанных лиц не применяется установленное пунктом 2 части 1 статьи 11 настоящего Федерального закона требование о том, что не менее двух лет из последних трех лет стажа работы, связанной с осуществлением аудиторской деятельности либо ведением бухгалтерского учета и составлением бухгалтерской (финансовой) отчетности, должны приходиться на работу в аудиторской организации.

5. До 1 января 2013 года организации и физические лица при вступлении в члены саморегулируемой организации аудиторов вправе представлять в саморегулируемые организации аудиторов рекомендации не менее трех аудиторов, имеющих действительный квалификационный аттестат аудитора, выданный до дня вступления в силу настоящего Федерального закона, но не позднее чем за три года до дачи рекомендаций, подтверждающих безупречную деловую (профессиональную) репутацию претендента.

6. Реестр аудиторов и аудиторских организаций подлежит опубликованию саморегулируемыми организациями аудиторов, сведения о которых внесены в государственный реестр саморегулируемых организаций аудиторов до 1 января 2010 года, на их официальных сайтах в сети Интернет не позднее 1 февраля 2010 года.

7. Контрольный экземпляр реестра аудиторов и аудиторских организаций подлежит опубликованию уполномоченным федеральным органом на его официальном сайте в сети Интернет не позднее 1 марта 2010 года.

8. До создания совета по аудиторской деятельности, предусмотренного настоящим Федеральным законом, его функции исполняет совет по аудиторской деятельности при уполномоченном федеральном органе, созданный до дня вступления в силу настоящего Федерального закона.

9. До утверждения уполномоченным федеральным органом федеральных стандартов аудиторской деятельности, предусмотренных настоящим Федеральным законом, обязательными для аудиторских организаций, аудиторов, саморегулируемых организаций аудиторов и их работников являются федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, утвержденные до дня вступления в силу настоящего Федерального закона.

10. До одобрения советом по аудиторской деятельности, создаваемым в соответствии с настоящим Федеральным законом, кодекса профессиональной этики аудиторов, предусмотренного настоящим Федеральным законом, обязательным для аудиторских организаций, аудиторов является кодекс этики аудиторов России, одобренный советом по аудиторской деятельности при уполномоченном федеральном органе, созданным до дня вступления в силу настоящего Федерального закона.

1—3. В комментируемой статье содержатся заключительные или, как их зачастую называет сам же федеральный законодатель, переходные положения. Согласно правилам юридической техники заключительные (переходные) положения федерального закона обычно содержат предписания, связанные со вступлением его в силу. Переходными обычно именуются положения, применение которых рассчитано на период между принятием федерального закона и вступлением его в силу.

В частях 1–3 комментируемой статьи закреплены заключительные положения, связанные с переходом от лицензирования аудиторской деятельности к саморегулированию в сфере аудиторской деятельности. Соответствующие разъяснения по применению этих положений даны в информационных сообщениях Минфина России «Для аудиторских организаций и аудиторов в связи с вступлением в силу Федерального закона от 30 декабря 2008 г. № 307-Ф3 “Об аудиторской деятельности”» и «Для пользователей аудиторских услуг в связи с вступлением в силу Федерального закона от 30 декабря 2008 г. № 307-Ф3 “Об аудиторской деятельности”». В частности, наряду с прочим разъяснено следующее.

В отношении аудиторских организаций:

1) в 2009 г. аудиторская деятельность осуществляется на основании лицензий, выдаваемых Минфином России как лицензирующим органом в области аудиторской деятельности. В связи с этим до 1 января 2010 г. аудиторскую деятельность вправе осуществлять исключительно аудиторские организации:

имеющие лицензии на осуществление аудиторской деятельности, срок действия которых не истек до 1 января 2009 г.;

имеющие лицензии на осуществление аудиторской деятельности, срок действия которых истекает в период с 1 января 2009 г. до

1 января 2010 г. Согласно ч. 1 комментируемой статьи в этом случае аудиторская деятельность может осуществляться аудиторской организацией без переоформления документа, подтверждающего наличие лицензии;

получившие лицензии на осуществление аудиторской деятельности в 2009 г.

До 1 января 2010 г. факт того, что аудиторская организация не является членом СРО аудиторов либо не привела свои учредительные документы в соответствие с требованиями комментируемого Закона, не является препятствием осуществления такой аудиторской организацией аудиторской деятельности;

2) в 2009 г. лицензии на осуществление аудиторской деятельности предоставляются в порядке, установленном Федеральным законом «О лицензировании отдельных видов деятельности» и Положением

о лицензировании аудиторской деятельности, утв. постановлением Правительства РФ от 16 февраля 2008 г. № 80 (см. комментарий к ст. 24 Закона). При этом лицензионные требования и условия, установленные Положением о лицензировании аудиторской деятельности, применяются с учетом комментируемого Закона;

3) с 1 января 2010 г. аудиторские организации, не вступившие в СРО аудиторов, не вправе проводить аудит и оказывать сопутствующие аудиту услуги;

4) в соответствии с ч. 1 комментируемой статьи до 1 января 2010 г. аудиторские организации:

обязаны выполнить установленное частью 1 ст. 3 комментируемого Закона требование к членству в СРО аудиторов. При этом необходимо обратить внимание на то, что в соответствии с ч. 4 ст. 18 данного Закона аудиторская организация может являться членом только одной СРО аудиторов;

должны привести свои учредительные документы в соответствие с требованиями комментируемого Закона. В частности, необходимо обратить внимание на требования, установленные п. 1–4 ч. 2 ст. 18 данного Закона. Учредительные документы аудиторской организации должны быть приведены в соответствие с требованиями комментируемого Закона: до вступления в члены СРО аудиторов (если аудиторская организация не является членом аккредитованного при Минфине России профессионального аудиторского объединения) либо до представления аккредитованным при Минфине России профессиональным аудиторским объединением заявления о внесении сведений о ней в госреестр СРО аудиторов (если аудиторская организация является членом аккредитованного при Минфине России профессионального аудиторского объединения).

В отношении индивидуальных аудиторов:

1) в 2009 г. аудиторская деятельность осуществляется на основании лицензий, выдаваемых Минфином России как лицензирующим органом в области аудиторской деятельности. В связи с этим до 1 января 2010 г. аудиторскую деятельность в соответствии с типом имеющегося квалификационного аттестата аудитора вправе осуществлять исключительно индивидуальные аудиторы:

имеющие лицензии на осуществление аудиторской деятельности, срок действия которых не истек до 1 января 2009 г.;

имеющие лицензии на осуществление аудиторской деятельности, срок действия которых истекает в период с 1 января 2009 г. до

1 января 2010 г. Согласно ч. 1 комментируемой статьи в этом случае аудиторская деятельность может осуществляться индивидуальным аудитором без переоформления документа, подтверждающего наличие лицензии;

получившие лицензии на осуществление аудиторской деятельности в 2009 г.

До 1 января 2010 г. факт того, что индивидуальный аудитор не является членом СРО аудиторов, не является препятствием осуществления таким индивидуальным аудитором аудиторской деятельности;

2) в 2009 г. лицензии на осуществление аудиторской деятельности предоставляются в порядке, установленном Федеральным законом «О лицензировании отдельных видов деятельности» и Положением

о лицензировании аудиторской деятельности, утв. постановлением Правительства РФ от 16 февраля 2008 г. № 80 (см. комментарий к ст. 24 Закона). При этом лицензионные требования и условия, установленные Положением о лицензировании аудиторской деятельности, применяются с учетом положений комментируемого Закона;

3) с 1 января 2010 г. индивидуальные аудиторы, не вступившие в СРО аудиторов, не вправе проводить аудит и оказывать сопутствующие аудиту услуги;

4) в соответствии с ч. 1 комментируемой статьи до 1 января 2010 г. индивидуальные аудиторы обязаны выполнить установленное частью 1 ст. 4 комментируемого Закона требование к членству в СРО аудиторов. При этом необходимо обратить внимание на то, что в соответствии с ч. 4 ст. 18 данного Закона индивидуальный аудитор может являться членом только одной СРО аудиторов;

5) с 1 января 2009 г. в соответствии с ч. 2 ст. 1, ч. 4 ст. 4 и ст. 5 комментируемого Закона индивидуальный аудитор вправе осуществлять аудиторскую деятельность, за исключением обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, ценные бумаги которых допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг, иных кредитных и страховых организаций, негосударственных пенсионных фондов, а также консолидированной отчетности.

В отношении аудиторов, не являющихся индивидуальными аудиторами:

1) в 2009 г. аудиторы, не являющиеся индивидуальными аудиторами, вправе участвовать в аудиторской деятельности (в том числе подписывать аудиторские заключения) в соответствии с типом имеющегося у них квалификационного аттестата. До 1 января 2010 г. факт того, что аудитор не является членом СРО аудиторов, не является препятствием участия такого аудитора в аудиторской деятельности;

2) в соответствии с ч. 1 комментируемой статьи до 1 января 2010 г. аудиторы обязаны выполнить установленное ч. 1 ст. 4 данного Закона требование к членству в СРО аудиторов. При этом необходимо обратить внимание на то, что в соответствии с ч. 4 ст. 18 комментируемого Закона аудитор может являться членом только одной СРО аудиторов;

3) с 1 января 2010 г. аудиторы, не вступившие в СРО аудиторов, не вправе участвовать в аудиторской деятельности.

4. Часть 4 комментируемой статьи содержит заключительные положения, связанные со вступлением в силу положений ч. 1–8 ст. 11 комментируемого Закона об аттестации и повышении квалификации аудиторов. В отношении данных заключительных положений в названном выше информационном сообщении Минфина России «Для аудиторских организаций и аудиторов в связи с вступлением в силу Федерального закона от 30 декабря 2008 г. № 307-Ф3 “Об аудиторской деятельности”» разъяснено следующее:

1) в 2009–2010 гг. обучение желающих заниматься аудиторской деятельностью, квалификационный экзамен на получение квалификационного аттестата аудитора, выдача квалификационного аттестата аудитора будут осуществляться в порядке, установленном ст. 15 Закон 2001 г. об аудите и Временным положением о системе аттестации, обучения и повышения квалификации аудиторов в Российской Федерации, утв. приказом Минфина России от 12 сентября 2002 г. № 93н (см. комментарий к ст. 11 Закона). С 1 января 2011 г. обучение желающих заниматься аудиторской деятельностью, квалификационный экзамен на получение квалификационного аттестата аудитора, выдача квалификационного аттестата аудитора будут осуществляться в порядке, установленном ч. 1–8 ст. 11 комментируемого Закона и ч. 4 комментируемой статьи;

2) до 1 января 2011 г. участие в аудиторской деятельности допускается исключительно на основании действительных квалификационных аттестатов аудитора, выданных Минфином России. Действительные квалификационные аттестаты аудитора, выданные до 1 января 2009 г., а также выданные с 1 января 2009 г. до 1 января 2011 г., не подлежат обмену. Лица, имеющие указанные квалификационные аттестаты, не обязаны проходить какое-либо переобучение и (или) пересдачу квалификационного экзамена. До 1 января 2011 г. названные лица вправе участвовать в аудиторской деятельности в соответствии с типом имеющегося у них квалификационного аттестата аудитора;

3) с 1 января 2011 г. участие в аудиторской деятельности допускается исключительно на основании:

действительных квалификационных аттестатов аудитора, выданных Минфином России до 1 января 2009 г.;

действительных квалификационных аттестатов аудитора, выданных Минфином России с 1 января 2009 г. до 1 января 2011 г.;

действительных квалификационных аттестатов аудитора, выданных в порядке, установленном ч. 1–8 ст. 11 комментируемого Закона и ч. 4 комментируемой статьи, с 1 января 2011 г.

Действительные квалификационные аттестаты аудитора, выданные до 1 января 2009 г., а также выданные с 1 января 2009 г. до 1 января 2011 г., не подлежат обмену после 1 января 2011 г. Лица, имеющие указанные квалификационные аттестаты, не обязаны проходить какое-либо переобучение и (или) пересдачу квалификационного экзамена.

С 1 января 2011 г. названные лица вправе участвовать в аудиторской деятельности в соответствии с типом имеющегося у них квалификационного аттестата аудитора, за исключением участия в аудиторской деятельности, предусмотренной ч. 3 ст. 5 комментируемого Закона. В случае, если названные лица пожелают с 1 января 2011 г. участвовать в аудиторской деятельности без ограничения типом имеющегося у них квалификационного аттестата аудитора, а также в аудиторской деятельности, предусмотренной ч. 3 ст. 5 комментируемого Закона, они должны сдать (до 1 января 2013 г.) квалификационный экзамен в упрощенном порядке, который будет установлен уполномоченным федеральным органом, либо сдать (с 1 января 2013 г.) квалификационный экзамен в общем порядке, установленном ст. 11 данного Закона;

4) в 2009 г. аудиторы обязаны соблюдать требование об обучении по программам повышения квалификации, установленное п. 3 ст. 15 Закона 2001 г. об аудите. При этом: обучение по программам повышения квалификации проводится в порядке, установленном указанным пунктом, а также Временным положением о системе аттестации, обучения и повышения квалификации аудиторов в Российской Федерации, утв. приказом Минфина России от 12 сентября 2002 г. № 93н (см. комментарий к ст. 11 Закона); подтверждение соблюдения аудиторами требования об обучении по программам повышения квалификации осуществляется в порядке, установленном названным Временным положением. С 1 января 2010 г. вопрос обучения аудиторов по программам повышения квалификации будет регулироваться соответствующими положениями комментируемого Закона.

5. В части 5 комментируемой статьи закреплено заключительное положение, предусматривающее на период до 1 января 2013 г. изъятие из положений п. 6 ч. 5 и п. 2 ч. 6 ст. 18 комментируемого Закона, устанавливающих, что:

для вступления в члены СРО аудиторов в качестве аудиторской организации коммерческая организация должна представить письменные рекомендации, подтверждающие безупречную деловую репутацию коммерческой организации, не менее 3 аудиторов, сведения о которых включены в реестр аудиторов и аудиторских организаций не менее чем за 3 года до дня дачи рекомендаций и которые не являются учредителями (участниками) данной коммерческой организации, не входят в состав ее органов управления и не состоят в трудовых отношениях с ней (п. 6 ч. 5 ст. 18);

для вступления в члены СРО аудиторов в качестве аудитора физическое лицо должно представить письменные рекомендации, подтверждающие безупречную деловую (профессиональную) репутацию физического лица, не менее 3 аудиторов, сведения о которых включены в реестр аудиторов и аудиторских организаций не менее чем за 3 года до дня дачи рекомендаций (п. 2 ч. 6 ст. 18).

В соответствии с ч. 5 комментируемой статьи до 1 января 2013 г. организации и физические лица при вступлении в члены СРО аудиторов вправе представлять в СРО аудиторов рекомендации не менее 3-х аудиторов, имеющих действительный квалификационный аттестат аудитора, выданный до дня вступления в силу комментируемого Закона, но не позднее чем за 3 года до дачи рекомендаций, подтверждающих безупречную деловую (профессиональную) репутацию претендента.

6—7. В частях 6 и 7 комментируемой статьи установлена обязательность опубликования составленных на основании ст. 19 комментируемого Закона первых реестров аудиторов и аудиторских организаций, а также контрольного экземпляра реестра аудиторов и аудиторских организаций. Кроме того, определены сроки и порядок опубликования указанных реестров:

согласно ч. 6 данной статьи СРО аудиторов, сведения о которых внесены в госреестр СРО аудиторов до 1 января 2010 г., обязаны опубликовать реестры аудиторов и аудиторских организаций на своих официальных сайтах в сети Интернет не позднее 1 февраля 2010 г.;

уполномоченный федеральный орган, т. е. Минфин России в соответствии с ч. 7 данной статьи обязан опубликовать контрольный экземпляр реестра аудиторов и аудиторских организаций на своем официальном сайте в сети Интернет не позднее 1 марта 2010 г. Адрес официального сайта Минфина России: www.minfm.ru.

В последующем СРО аудиторов в соответствии с ч. 10 ст. 19 комментируемого Закона обязана раскрывать соответствующую информацию в случае внесения сведений об аудиторской организации, аудиторе в реестр аудиторов и аудиторских организаций, а также в случае внесения изменений в содержащиеся в реестре аудиторов и аудиторских организаций сведения об аудиторской организации, аудиторе. Как говорилось в комментарии к указанной статье, данное требование, видимо, означает необходимость опубликования соответствующей информации на официальном сайте СРО аудиторов. В отношении опубликования изменений в контрольном экземпляре реестра аудиторов и аудиторских организаций в указанной статье не говорится, но возможно, что этот вопрос будет урегулирован в нормативном правовом акте, издаваемом на основании ч. 3 указанной статьи.

8. В статье 16 комментируемого Закона, вступающей силу с 1 января 2010 г., предусмотрено создание при уполномоченном федеральном органе совета по аудиторской деятельности (СпАД), причем, как говорилось в комментарии к указанной статье, иного по составу и по функциям, нежели СпАД при Минфине России, созданный на основании ст. 19 Закона 2001 г. об аудите. С учетом этого в ч. 8 комментируемой статьи установлено, что до создания СпАД, предусмотренного комментируемым Законом, его функции исполняет указанный СпАД при Минфине России. В комментарии к ст. 16 Закона говорилось, что СпАД при Минфине России действует на основании Положения о Совете по аудиторской деятельности при Министерстве финансов Российской Федерации, утв. приказом Минфина России от 3 июня 2002 г. № 47н «О Совете по аудиторской деятельности при Министерстве финансов Российской Федерации» (см. комментарий к указанной статье).

9. Комментируемый Закон в ст. 7 и 15 предусматривает утверждение уполномоченным федеральным органом, т. е. Минфином России, федеральных стандартов аудиторской деятельности (ФСАД), в то время как Закон 2001 г. об аудите в ст. 9 предусматривал утверждение Правительством РФ федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности (ФПСАД). На период до утверждения Минфином России ФСАД ч. 9 комментируемой статьи устанавливает, что обязательными для аудиторских организаций, аудиторов, СРО аудиторов и их работников являются ФПСАД, утвержденные до дня вступления в силу комментируемого Закона. С учетом сказанного в комментарии к ст. 7 Закона речь идет, прежде всего, о ФПСАД, утвержденных в условиях действия Закона 2001 г. об аудите постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. № 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности», в которое вносились неоднократные изменения. Кроме того, с учетом постановления Правительства РФ от 6 февраля 2002 г. № 80 «О вопросах государственного регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации» действуют отдельные ПСАД, одобренные Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ до издания Закона 2001 г. об аудите (см. комментарий к ст. 7 Закона).

10. В комментируемом Законе (ст. 7 и 16) предусмотрено, что советом по аудиторской деятельности, создаваемым в соответствии с комментируемым Законом (СпАД), подлежит одобрению кодекс профессиональной этики аудиторов (КПЭА), в то время как в условиях действия Закона 2001 г. об аудите Советом по аудиторской деятельности при Минфине России 31 мая 2007 г. одобрен Кодекс этики аудиторов России (см. комментарий к ст. 7 Закона). Соответственно, в ч. 10 комментируемой статьи установлено, что до одобрения СпАД КПЭА (а для этого, по крайней мере, необходимо еще создать СпАД) обязательным для аудиторских организаций, аудиторов является указанный Кодекс 2007 г. этики аудиторов, одобренный СпАД при Минфине России.